Kiedy sankcyjna stawka podatku PCC od umowy pożyczki?

Przeczytaj także: Pożyczka od brata bez podatku PCC gdy zgłoszenie?

Podatnicy, którzy powołują się przed organem podatkowym lub organem kontroli skarbowej w trakcie czynności sprawdzających, kontroli podatkowej, postępowania podatkowego na fakt zawarcia umowy pożyczki najczęściej spotykają się ze stanowiskiem resortu finansów, że powinni zapłacić w takiej sytuacji podatek od czynności cywilnoprawnych w wysokości 20 %. Nie w każdym jednak przypadku stanowisko to jest prawidłowe. Należy bowiem pamiętać, że od 1 stycznia 2007 r. zmieniły się w przepisy ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (dalej: ustawa o PCC). Dla prawidłowego określenia stawki podatku PCC istotnym jest ustalenie, kiedy umowa pożyczki została zawarta.

Zgodnie z art. 1 ustawy o PCC opodatkowaniu tym podatkiem podlegają m.in. umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku. Zgodnie zaś z art. 3 ust. 1 ustawy o PCC obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem ust. 2, powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej. Stawka podatku od czynności cywilnoprawnych w przypadku umowy pożyczki wynosi 2 % (art. 7 ust. 1 pkt 4), zaś obowiązek podatkowy ciąży na biorącym pożyczkę (art. 4 pkt 7).

Zauważyć w tym miejscu należy, iż określając moment powstania obowiązku podatkowego w art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o PCC wyraźnie wskazano, iż następuje on z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej, co w powiązaniu z przepisami kodeksu cywilnego wskazuje na moment zawarcia umowy pożyczki (art. art. 720 § 1 kodeksu cywilnego).
Oprócz ogólnej zasady, zgodnie z którą obowiązek podatkowy w przypadku zawarcia umowy pożyczki powstaje z chwilą dokonania czynności prawnej, przepis art. 3 ust. 1 pkt 4 ustawy o PCC przewiduje tzw. „odnowienie obowiązku podatkowego”. Przepis ten stanowi, iż obowiązek podatkowy powstanie z chwilą powołania się przez podatnika na fakt dokonania czynności cywilnoprawnej – jeżeli podatnik nie złożył deklaracji w sprawie podatku od czynności cywilnoprawnych w terminie 5 lat od końca roku, w którym upłynął termin płatności podatku, a następnie powołuje się przed organem podatkowym lub organem kontroli skarbowej na fakt jej dokonania. Instytucja ta ma zastosowanie do sytuacji, w których po upływie terminu przedawnienia powołano się na okoliczność dokonania podlegającej opodatkowaniu czynności, o której ograny podatkowe nie wiedziały (bowiem przed upływem terminu przedawnienia podatnik nie złożył odpowiedniej deklaracji oraz nie wpłacił podatku). W tym miejscu należy zauważyć, że jeśli jednak podatnik ujawnia organom podatkowym fakt zawarcia umowy pożyczki przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania, nie dochodzi do odnowienia obowiązku podatkowego (czyli jego powtórnego powstania). Obowiązek podatkowy istnieje bowiem nadal, podobnie jak i zobowiązanie podatkowe, które przekształciło się w zaległość podatkową.

Z dniem 1 stycznia 2007 r., ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku od spadków i darowizn oraz ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych ustawodawca wprowadził dodatkową stawkę podatku od czynności cywilnoprawnych. Jak wynika z art. 7 ust. 5 ustawy o PCC, dodanego właśnie z dniem 1 stycznia 2007 r., stawka podatku wynosi 20 %, jeżeli przed organem podatkowym lub organem kontroli skarbowej w toku czynności sprawdzających, postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego:

1. podatnik powołuje się na fakt zawarcia umowy pożyczki, depozytu nieprawidłowego lub ustanowienia użytkowania nieprawidłowego albo ich zmiany, a należny podatek od tych czynności nie został zapłacony;
2. biorący pożyczkę, o którym mowa w art. 9 pkt 10 lit. b, powołuje się na fakt zawarcia umowy pożyczki, a nie spełnił warunku udokumentowania otrzymania pieniędzy na rachunek bankowy, albo jego rachunek prowadzony przez spółdzielczą kasę oszczędnościowo-kredytową lub przekazem pocztowym.

Jednak należy pamiętać, że wprowadzając z dniem 1 stycznia 2007 r. nowe przepisy w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych, wprowadzono także przepisy intertemporalne (art. 4 ust. 1 ustawy nowelizującej), z których to wynika, że do czynności cywilnoprawnych, z tytułu których obowiązek podatkowy powstał przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy, stosuje się przepisy dotychczasowe. Tym samym, jeśli umowa pożyczki została zawarta przed 1 stycznia 2007 r., to bez względu na fakt jej ujawnienia przed organem podatkowym lub organem kontroli skarbowej w toku czynności sprawdzających, postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego podatek od czynności cywilnoprawnych należy zapłacić w wysokości 2 %. Prawidłowość takiego stanowiska potwierdził Minister Finansów – Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 20 lipca 2011 r., nr IPPB2/436-182/11-5/AF.