Nieodpłatne użytkowanie: odpisy amortyzacyjne

Przeczytaj także: Odpisy amortyzacyjne nie zawsze w koszty podatkowe

W ramach umów marketingowych
Rozważmy następującą sytuację: podatnik zawarł z kontrahentami szereg umów, których przedmiotem jest świadczenie usług o charakterze marketingowym na mocy których zobowiązał się do reklamowania produktów wytwarzanych i sprzedawanych przez tych kontrahentów takich jak np. lekarstwa (w przypadku branży medycznej). Podatnik w ramach tych umów jest także zobowiązany do zapewnienia możliwości efektywnego użytkowania tych produktów poprzez udostępnienie sprzętu medycznego szpitalom. Udostępniany sprzęt umożliwia zatem stosowanie wyrobów produkowanych i dystrybuowanych przez usługobiorców (kontrahentów) podatnika. Z tytułu świadczonych usług marketingowych przedsiębiorca otrzymuje ustalone wynagrodzenie.

Co mówi przepis
W takim przypadku decydujące znaczenie dla zaliczenia do kosztów odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od przekazanych w taki sposób urządzeń ma treść art. 16 ust. 1 pkt. 63 lit. c updop, zgodnie z którym nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oddanych do nieodpłatnego używania, za miesiące w których środku te były oddane do nieodpłatnego używania.

O wyłączeniu z kosztów podatkowych, zgodnie z powyższym przepisem, decyduje nieodpłatne oddanie do używania składników majątku podatnika.

Co jednak należy rozumieć pod pojęciem „nieodpłatnie”? Żadna z ustaw nie wyjaśnia tego pojęcia. Przy jego interpretacji należy zatem posiłkować się wykładnią językową oraz stanowiskiem sądów i organów podatkowych, wyjaśniających to pojęcie.

Pojęcie nieodpłatności
Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN zwrot „nieodpłatny” oznacza niewymagający opłaty. Z kolei odwołując się do orzecznictwa można wskazać na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 15 stycznia 2008r., II FSK 1578/06 w którym sąd, korzystając z dotychczasowego orzecznictwa, jak i poglądów doktryny uznał, że „ze świadczeniem nieodpłatnym będziemy mieli do czynienia w przypadkach, w których otrzymujący odnosi określoną korzyść pod tytułem darmym. Oznacza to, że nie świadczy nic w zamian ani obecnie, ani też w przyszłości.” Innym przykładem może być wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 18 maja 2009r., I SA/Wr 74/09 w którym możemy przeczytać: „Pojęcie nieodpłatnego świadczenia w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p. ma szerszy zakres niż w prawie cywilnym. Obejmuje ono bowiem wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.” Warto również zwrócić uwagę na uzasadnienie wyroku Sądu Najwyższego z 2 kwietnia 2003r., III RN 49/02 zgodnie z którym „(nieodpłatne świadczenie) polega na uzyskiwaniu przez podatnika przychodu bez ekwiwalentnego świadczenia wzajemnego”.

Z powyższego należy wywnioskować, iż ze świadczeniem o charakterze nieodpłatnym będziemy mieć do czynienia jedynie w przypadkach, gdy podmiot, który uzyskuje świadczenie nie jest zobowiązany do podjęcia żadnych działań stanowiących formę zapłaty za to świadczenie. Innymi słowy- z uzyskaniem świadczenia nie jest sprzężony obowiązek podmiotu je otrzymującego do wykonania świadczenia wzajemnego. Istotnym jest, aby efekt przysporzenia wystąpił tylko w stosunku do jednego podmiotu- podmiotu uzyskującego świadczenie nieodpłatnie. Korzyść majątkową powinna zatem uzyskać tylko jedna strona.

Decyduje otrzymanie wynagrodzenia
W omawianym przypadku udostępnienie urządzeń nie ma de facto charakteru nieodpłatnego świadczenia. Przedsiębiorca uzyskuje bowiem z tytułu umów zawartych z kontrahentami, których przedmiotem jest m.in. udostępnienie urządzeń, ustalone przez strony wynagrodzenie. Otrzymuje więc zysk, co w odniesieniu do ukształtowanego w orzecznictwie i doktrynie pojęcia nieodpłatności, wyklucza możliwość uznania, iż przedsiębiorca faktycznie przekazuje urządzenia w sposób nieodpłatny. Nie zachodzi zatem w tym przypadku warunek jednostronności korzyści majątkowej. Z tego względu, w sytuacji, gdy urządzania udostępniane są podmiotom trzecim, na mocy umowy marketingowej zawartej z klientem, nie znajdzie zastosowania regulacja zawarta w art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. c) updop. Przepis ten można bowiem zastosować jedynie w sytuacjach, gdy jedna ze stron nie uzyskuje żadnej korzyści (żadnego przychodu) z tytułu udostępnienia swojego środka trwałego innemu podmiotowi.

Z uwagi zatem na fakt, iż udostępnienie urządzeń następuje w celu realizacji zobowiązań wynikających z umów o świadczenie usług marketingowych zawartych z kontrahentami, wykorzystanie urządzeń następuje na cele związane z prowadzoną działalnością, co daje przedsiębiorcy możliwość dokonywania odpisów amortyzacyjnych od przedmiotowych urządzeń i zaliczenia wartości tych odpisów do kosztów uzyskania przychodów na mocy art. 15 ust. 6 updop.

Warto się upewnić
Trzeba jednak zauważyć, iż trudno przewidzieć, jakie stanowisko będą miały w tej kwestii organy podatkowe. Mogą one bowiem nie brać pod uwagę względów racjonalnych i obstawać przy braku możliwości zaliczenia do KUP odpisów od omawianych przekazań. Stąd najbezpieczniej dla podatnika byłoby uzyskać od Ministra Finansów wiążącą interpretację podatkową.