Amortyzacja budynku: oddanie do użytkowania

Przeczytaj także: Budynek na cudzym gruncie jako inwestycja w obcym środku trwałym?

Podatnik miał wątpliwości, czy uzyskanie wydawanego przez powiatowego inspektora nadzoru budowlanego pozwolenia na użytkowanie wykończonej i przekazanej najemcy części biurowej budynku, było warunkiem powstania prawa do wprowadzenia tej części budynku do ewidencji środków trwałych i dokonywania odpisów amortyzacyjnych. Złożył w tej sprawie wniosek o wydanie wiążącej interpretacji podatkowej.

W ocenie podatnika, zawarte w art. 16a ust. 1 pkt 1 updop sformułowanie „kompletny i zdatny do użytku” należy rozumieć zarówno w sensie technicznym, jak i prawnym, co oznacza, że budynek zdatny do użytku to budynek sprawny technicznie. Zdaniem podatnika nie miał prawa wprowadzić budynku do ewidencji środków trwałych i rozpocząć jego amortyzacji. Bez pozwolenia na użytkowanie budynku nie można uznać za „zdatny do użytku”. Podatnik stwierdził, że rozpoczęcie amortyzacji budynku mogło nastąpić dopiero po uzyskaniu pozwolenia na użytkowanie części biurowej. Formalne dopuszczenie do użytkowania części usługowej nie było warunkiem rozpoczęcia amortyzacji, ponieważ prace wykończeniowe w tej części wykonywał samodzielnie najemca (bank), a czynsz był pobierany od maja 2008 r. Gdyby więc pozwolenie na użytkowanie części biurowej wydane zostało np. w czerwcu 2008 r. to już w następnym miesiącu możliwe byłoby dokonanie pierwszego odpisu amortyzacyjnego wartości początkowej całego budynku.

Podatnik podkreślił, że odmienna interpretacja prowadziłaby do wniosku, że przedłużające się prace wykończeniowe w niewielkiej, całkowicie samodzielnej części budynku, realizowane wyłącznie przez najemcę, uniemożliwiałyby dokonywanie odpisów amortyzacyjnych środka trwałego, którego pozostała część została dopuszczona do użytku.

Dyrektor izby skarbowej wydający interpretację w imieniu ministra finansów uznał stanowisko podatnika za nieprawidłowe. W uzasadnieniu wydanej interpretacji stwierdził, że sformułowanie „zdatny do użytku" oznacza możliwość faktycznego oraz prawnego użytkowania. W odniesieniu do obiektu budowlanego kryterium kompletności i zdatności jest potwierdzane między innymi w decyzji o pozwoleniu na użytkowanie.

Jak stwierdził organ podatkowy w omawianej sprawie obie części tego budynku, pomimo ich funkcjonalnego wyodrębnienia są częściami jednego budynku biurowo-usługowego. Zatem budynek, którego tylko część została przeznaczona na użytkowanie nie stanowi, z uwagi na brak kompletności środka trwałego.

Wprowadzenie budynku do ewidencji może nastąpić dopiero w momencie spełnienia wszystkich przesłanek, wynikających z przepisu art. 16a ust. 1 updop, a więc dopiero w chwili uzyskania pozwolenia na użytkowanie całego budynku.

Podatnik złożył skargę na interpretację do WSA w Poznaniu, w której powtórzył swoje stanowisko w sprawie.

WSA w Poznaniu uznał skargę podatnika za bezzasadną i ją oddalił. W uzasadnieniu wyroku zgodził się z organem podatkowym, że w świetle przepisu art. 16 ust. 1 pkt 1 updop budynek jest „kompletny i zdatny do użytku" dopiero na podstawie ostatecznej decyzji o pozwoleniu na użytkowanie, wydanej przez organ nadzoru budowlanego w trybie przepisów ustawy - Prawo budowlane. Zgodnie z tymi przepisami przed wydaniem decyzji organ nadzoru budowlanego przeprowadza obowiązkowo kontrole obiektu budowlanego, oceniając jego kompletność i zdatność do użytkowania (art. 59a ustawy - Prawo budowlane). Organ nadzoru budowlanego przed wydaniem decyzji o pozwoleniu na użytkowanie może też nakazać inwestorowi wykonanie określonych dodatkowych robót budowlanych (art. 59 ust. 3 ustawy - Prawo budowlane).

Z uwagi na to sąd nie podzielił poglądu podatnika, że „formalne dopuszczenie do użytkowania części usługowej nie było warunkiem rozpoczęcia amortyzacji budynku". Środkiem trwałym w rozumieniu przepisu art. 16 ust. 1 pkt 1 updop jest budynek wraz z jego częścią usługową i biurową, a nie tylko częścią usługową. Jednocześnie sąd stwierdził, że fakt, że najemca płacił czynsz i w tym czasie wykonywał określone prace wykończeniowe mające na celu przystosowanie wynajętych pomieszczeń do działalności bankowej, nie ma znaczenia dla dokonania odpisów amortyzacyjnych.

Budynek jest bowiem kompletny i zdatny do użytku, dopiero gdy organ nadzoru budowlanego udzieli inwestorowi pozwolenia na jego użytkowanie.

Zdaniem sądu podatnik ma rację twierdząc, że ustawa podatkowa nie definiuje spornych pojęć „kompletny" i „zdatny do użytku". Jednak w odniesieniu do środka trwałego jakim jest budynek to organ nadzoru budowlanego w stosownej decyzji potwierdza, że obiekt ten jest kompletny i zdatny do użytku.

W konsekwencji sąd uznał, że wprowadzenie budynku do ewidencji środków trwałych może nastąpić dopiero po uzyskaniu decyzji (ostatecznej) udzielającej pozwolenia na użytkowanie zarówno części biurowej, jak i części usługowej tego budynku.

Kwestię tego, co należy rozumieć pod pojęciem „kompletności” i „zdatności do użytku” budynku poruszył także Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w wyroku z 10 lutego 2011 r., sygn. akt I SA/Ol 818/10. W sprawie rozpoznawanej przez WSA w Olsztynie spór pomiędzy podatnikiem a organami podatkowymi dotyczył prawa do amortyzowania budynku wybudowanego na cudzym gruncie. Zdaniem organów podatkowych podatniczka nie miała prawa amortyzowania budynku produkcyjnego wybudowanego na cudzym gruncie, ponieważ nie był on kompletny i nie posiadał pozwolenia na użytkowanie. Z kolei zdaniem podatniczki definicja środka trwałego nie zawiera elementu „kompletności i zdatności do użytku” i dlatego jej zdaniem, miała prawo amortyzować budynek.

Rozstrzygając wskazany wyżej spór sąd stwierdził, że do podstawowych przesłanek zaliczania składnika majątku do środków trwałych należy:

• prawo własności tego składnika,
• kompletność i zdatność do użytku,
• okres używania dłuższy niż rok, oraz
• wykorzystywanie na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej.

Wyżej wskazane przesłanki są uregulowane w art. 22a ust. 1 updof jako zasada.