Aport środków trwałych: przeszacowanie wartości

Przeczytaj także: Budynek na cudzym gruncie jako inwestycja w obcym środku trwałym?

ODPOWIEDŹ EKSPERTA: Za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w razie ich nabycia w postaci wkładu niepieniężnego (aportu) wniesionego do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, uważa się wartość poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, ustaloną przez podatnika na dzień wniesienia wkładu lub udziału, nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej, z tym że suma wartości wszystkich składników stanowiących wkład lub udział pieniężny i niepieniężny łącznie nie może być wyższa od nominalnej wartości objętych udziałów (art. 16g ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT).

Podatnicy (z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość, obejmującą likwidację majątku, nie prowadzą działalności gospodarczej) dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (art. 16f ust. 1 ustawy o CIT).

Jeżeli zatem wartość aportu wniesionego do spółki córki została przeszacowana, a spółka dokonywała odpisów amortyzacyjnych na podstawie tej wartości, pojawia się konieczność dokonania korekty odpisów amortyzacyjnych dokonanych przez spółkę, a ponadto zapłacenia zaległości podatkowej (wraz z odsetkami) wynikającej z zawyżenia odpisów. Jak bowiem wynika z treści przepisu art. 51 § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r. nr 8, poz. 60 ze zm.), zaległością podatkową jest podatek niezapłacony w terminie płatności.

W przypadku zawyżenia wartości początkowej środków trwałych zawyżone musiały być również odpisy amortyzacyjne (a zatem i koszty uzyskania przychodu). To z kolei spowodowało zmniejszenie podatku, który nie został wpłacony w wymaganym terminie.

Korekta deklaracji
W tej sytuacji spółka powinna jednocześnie:

• złożyć skorygowane deklaracje za wszystkie lata dokonywania odpisów amortyzacyjnych;
• wpłacić zaległość podatkową (wraz z odsetkami za zwłokę) wynikającą z zawyżenia dokonywanych odpisów amortyzacyjnych;
• złożyć tzw. czynny żal skarbowy - na podstawie art. 16 ustawy z 10 września 1999 r. - Kodeks karny skarbowy (Dz.U. z 1999 r. nr 83, poz. 930 ze zm.), ale wyłącznie z tytułu zaniżenia podatku, gdyż złożenie prawnie skutecznej korekty deklaracji podatkowej nie wymaga czynnego żalu (art. 16a Kodeksu karnego skarbowego);
• ewentualnie złożyć wniosek o rozłożenie na raty zaległości podatkowej wraz z odsetkami;
• ewentualnie złożyć wniosek o stwierdzenie nadpłaty z tytułu zawyżenia podstawy opodatkowania od czynności wniesienia aportu w podatku od czynności cywilnoprawnych (ze względów taktycznych ten wniosek można złożyć później - już po uzyskaniu pozytywnej decyzji o rozłożeniu na raty zaległości podatkowej).

Pamiętaj, że jeżeli spółka córka została założona przy okazji wnoszenia przedmiotowego aportu, wówczas należałoby również obniżyć kapitał zakładowy i zarejestrować taką zmianę w KRS.

Czy istnieją inne drogi obniżenia kapitału?
Sposób taki istnieje, choć nie należy go rekomendować. Spółka matka mogłaby bowiem "wchłonąć" spółkę córkę (połączyć się z nią). Połączenie się spółek nie jest jednak ani najprostszym (handlowe przeprowadzenie i podatkowe rozliczenie połączenia), ani najlepszym środkiem do osiągnięcia celu, jakim jest skorygowanie wysokości kapitału zakładowego, zawyżonego wskutek wniesienia aportu. Ten cel można bowiem osiągnąć przez podjęcie uchwały w sprawie obniżenia wysokości kapitału zakładowego i zarejestrowanie tego obniżenia w sądzie rejestrowym.

Należy wskazać, że na gruncie przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych połączenie spółek może zostać potraktowane jako transakcja pomiędzy podmiotami powiązanymi, co rodzi obowiązek udokumentowania tej transakcji zgodnie z wymogami przepisu art. 9a ustawy o CIT. Ponadto w przypadku połączenia istnieje duże prawdopodobieństwo oszacowania dochodu na podstawie przepisu art. 11 ustawy o CIT. Właśnie z tego powodu łączenie nie jest rekomendowane.

Pamiętaj, że zarówno w wypadku podjęcia uchwały o obniżeniu kapitału zakładowego, jak i połączenia powiązanego z takim obniżeniem pojawia się konieczność korekty (w związku z dokonywaniem odpisów amortyzacyjnych od zawyżonej wartości początkowej środków trwałych) deklaracji w podatku dochodowym od osób prawnych. Jednocześnie (a nawet wcześniej) należy złożyć z tego tytułu czynny żal skarbowy. Możliwe jest przy tym złożenie wniosku o rozłożenie na raty tej zaległości lub wyznaczenie odległego terminu zapłaty należności w związku ze składanym czynnym żalem. W dalszej perspektywie, lecz przy zachowaniu terminów przedawnienia, możliwe jest również wystąpienie z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty w podatku od czynności cywilnoprawnych.

Ewentualne połączenie, poza wspomnianymi już poważnymi skutkami w postaci szacowania dochodu, może się łączyć z omówionymi powyżej skutkami w zakresie podatku dochodowego i ewentualnie podatku od czynności cywilnoprawnych.

Nie wolno też zapominać o sukcesji podatkowej, występującej w przypadku połączenia spółek.

Podstawa prawna
art. 9a, art. 11, art. 16f ust. 1, art. 16g ust. 1 pkt 4 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jednolity: Dz.U. z 2000 r. nr 54, poz. 654 ze zm.).


Miesięcznik Koszty w Firmie. W jednej publikacji znajdziesz rozwiązania dotyczące rozliczania kosztów w firmie z punktu widzenia 3 dziedzin: podatków dochodowych, VAT, ustawy o rachunkowości.