Przedwczesna faktura zaliczkowa: rozliczenie VAT

Przeczytaj także: Oszustwa podatkowe nie pozbawiają prawa do korygowania VAT

1. Faktura wystawiona przedwcześnie - obowiązek podatkowy
Przepis § 10 rozporządzenia w sprawie faktur wprost stanowi o tym, w jakim terminie należy wystawić fakturę VAT w przypadku otrzymania zaliczki. Fakturę wystawia się do siedmiu dni po otrzymaniu zaliczki, ponieważ dokument ten potwierdza fakt otrzymania pewnej części należności, która została wpłacona przez kontrahenta na poczet zakupu towaru czy usługi. W przypadku zaliczek, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania zaliczki.

Warto też zauważyć, że w § 10 ust. 4 pkt 7 rozporządzenia w sprawie faktur, jako jeden z elementów faktury zaliczkowej wymienia się datę otrzymania zaliczki, jeżeli nie pokrywa się ona z datą wystawienia faktury.

Jeżeli podatnik wystawi fakturę zaliczkową przedwcześnie - przed otrzymaniem zaliczki - fakt ten nie powinien rodzić skutków w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego. Nawet więc w sytuacji gdy podatnik wcześniej wystawił fakturę, powinien ująć ją w ewidencji dopiero z chwilą powstania obowiązku podatkowego.

Przykład
Podatnik w dniu 27 stycznia 2011 r. wystawił i wysłał do kontrahenta fakturę VAT wzywającą do uiszczenia zaliczki. Zaliczka została uiszczona w dniu 8 lutego 2011 r. Podatnik powinien ująć zaliczkę w ewidencji sprzedaży za luty 2011 r. i wykazać w lutym obowiązek podatkowy z tytułu tej wpłaty.

2. Faktura otrzymana przed uiszczeniem zaliczki - odliczenie podatku naliczonego
W przypadku faktury wystawionej przedwcześnie, nabywca towaru czy usługi nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego z tej faktury w rozliczeniu za okres, w którym po stronie wystawcy faktury nie powstał jeszcze obowiązek podatkowy. Jak bowiem wynika z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. b) ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego podlegającego odliczeniu stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika potwierdzających dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty), jeżeli wiązały się one z powstaniem obowiązku podatkowego.

Organy podatkowe w praktyce akceptują wystawianie faktur jeszcze przed otrzymaniem zaliczki. Uznają jednak, że dopiero zapłata zaliczki powoduje, że wystawiona przedwcześnie faktura VAT może być dokumentem uprawniającym nabywcę do odliczenia podatku naliczonego.

Przykład
Podatnik wpłacił zaliczkę w styczniu 2011 r., jednak fakturę zaliczkową otrzymał już wcześniej - w grudniu 2010 r. W takim przypadku powinien odliczyć podatek naliczony w rozliczeniu za styczeń, luty lub marzec 2011 r.

Stanowisko takie prezentował Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 22 grudnia 2010 r., nr IPPP1-443-1039/10-2/JL. W interpretacji tej wskazano, że prawo do odliczenia podatku naliczonego w przypadku przedwcześnie wystawionej faktury zaliczkowej zawieszone jest do czasu, gdy u sprzedawcy powstanie obowiązek podatkowy dotyczący czynności wykazanej na fakturze. Obowiązek ten natomiast powstanie z chwilą dokonania zapłaty zaliczki przez przyszłego nabywcę (art. 19 ust. 11 ustawy o VAT). Dyrektor Izby Skarbowej podkreślił, że jeżeli faktury zostały wystawione przed otrzymaniem zaliczki przez kontrahenta, w momencie ich wystawienia nie dokumentowały żadnej czynności gospodarczej, ani nie potwierdzały otrzymania zaliczki. Dlatego też nie mogły stanowić podstawy do odliczenia podatku naliczonego w miesiącu ich otrzymania przez nabywcę. Jednak z chwilą otrzymania zaliczki, u sprzedawcy powstaje obowiązek podatkowy z tytułu czynności określonych w tych fakturach, a zatem w tym momencie nabywca nabywa prawo do odliczenia podatku naliczonego z takiej faktury.