Nakłady inwestycyjne: odliczenie i korekta VAT

Przeczytaj także: Korekta VAT a inwestycja w obcym środku trwałym

Rozpatrzmy następującą sytuację: W połowie 2008 r. podatnik rozpoczął inwestycję polegającą na budowie budynku biurowego. Budynek został oddany do używania w lutym 2010 r. Podatnik wykonuje zarówno czynności opodatkowane jak i zwolnione z podatku VAT, a wybudowany biurowiec będzie służył jednym i drugim. Jak w takiej sytuacji podatnik powinien określić wartość podatku naliczonego podlegającego odliczeniu od nabytych towarów i usług na cele tej inwestycji?

Zasady odliczania podatku VAT w przypadku prowadzenia przez podatnika działalności mieszanej, zostały określone w art. 90-91 ustawy o podatku od towarów i usług. W opisanej sytuacji nasz podatnik wstępnie rozlicza podatek VAT od poniesionych wydatków na takich samych zasadach, jakie mają zastosowanie do pozostałych zakupów. Co za tym idzie, przy ponoszeniu wydatków inwestycyjnych na budowę przedmiotowego biurowca (który będzie służył zarówno wykonywaniu czynności opodatkowanych jak i zwolnionych) powinien on odliczać podatek VAT w takiej proporcji, jaka odpowiada udziałowi sprzedaży opodatkowanej w sprzedaży ogółem w roku poprzedzającym rok, w którym dane zakupy miały miejsce (tzw. proporcja wstępna).

Tak odliczony podatek VAT w latach następnych będzie korygowany. W zależności od rodzaju środka trwałego oraz jego wartości początkowej, korekty takiej należy dokonać jednorazowo, albo przez pięć bądź dziesięć kolejnych lat, licząc od roku w którym dany środek trwały został oddany do użytkowania. W dwóch ostatnich przypadkach korekta obejmuje odpowiednio 1/5 albo 1/10 kwoty podatku naliczonego. Szczegółowe regulacje w tym zakresie znalazły się w art. 91 ustawy o VAT.

Jak zatem dokonane zakupy powinien rozliczyć nasz podatnik? Przedstawmy to na przykładzie.

Załóżmy, że wartość netto nakładów na przedmiotową inwestycję poniesionych w roku 2008 wyniosła 300 000 zł, podatek VAT 66 000 zł. W roku 2009 natomiast nakłady te wyniosły netto 450 000 zł, podatek VAT 99 000 zł. Proporcja VAT na rok 2008 (ustalona na podstawie obrotu roku 2007) wyniosła z kolei 85%, a na rok 2009 (ustalona na podstawie obrotu roku 2008) 90%.

W takiej sytuacji od nakładów poniesionych w poszczególnych latach podatnik mógł odliczyć podatek VAT w wysokości:

• za rok 2008: 66 000 zł x 85% = 56 100 zł
• za rok 2009: 99 000 zł x 90% = 89 100 zł

Inwestycja została oddana do używania w lutym 2010 r. W przypadku nieruchomości okres korekty wynosi 10 lat poczynając od roku, w którym ta została oddana do używania. Pierwszej rocznej korekty podatnik dokona zatem za rok 2010 w deklaracji za pierwszy okres rozliczeniowy następnego roku (czyli za styczeń lub I kwartał roku 2011). Załóżmy że proporcja wtedy wyniesie 80%.

Łączna kwota podatku naliczonego od poniesionych nakładów inwestycyjnych wyniosła: 66 000 + 99 000 = 165 000 zł, zaś kwota podatku VAT odliczonego w latach trwania inwestycji (2008 i 2009) to: 56 100 + 89 100 =145 200 zł.
VAT przysługujący do odliczenia wg proporcji za rok 2010 to z kolei:
165 000 x 80 % =132 000 zł
Wartość korekty wykazana w deklaracji za styczeń (I kwartał) 2011 r. wyniesie zatem:
1/10 x (132 000 – 145 200) = (-)1 320 zł

Analogicznie należy postąpić w kolejnych latach, aż do zakończenia okresu korekty.