Zapewnienie zakwaterowania pracownikowi bez PIT?

Przeczytaj także: Podatek u źródła 2023 (WHT): jakie warunki należy spełnić, aby skorzystać ze zwolnień, zwrotów i innych preferencji podatkowych?

W przełomowych wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego (wyroki z dnia 1 sierpnia 2023 r., sygn. II FSK 270/21, II FSK 243/21, a następnie z dnia 9 stycznia 2024 r., sygn. akt: II FSK 434/21 i II FSK 1332/21) przyjęto odmienną niż prezentowana przez fiskusa wykładnię art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w kontekście opodatkowania nieodpłatnych świadczeń dotyczących zapewnienia noclegu pracownikowi stwierdzając, że takie zdarzenie nie będzie podlegać opodatkowaniu.

W wyrokach tych stwierdzono, że zapewnienie noclegu pracownikowi leży w interesie pracodawcy, nie pracownika, a przez to nie może być nieodpłatnym świadczeniem w rozumieniu tej regulacji. W konsekwencji zaś nie może ono podlegać opodatkowaniu.

Przedmiotowe sprawy dotyczyły oddelegowania pracowników do pracy w innym kraju członkowskim, a sądy do zinterpretowania regulacji korzystały z tzw. wykładni prounijnej.

Zakwaterowanie bez PIT również w Polsce

Pomimo tego, że powyższe sprawy dotyczyły pracowników delegowanych do innych państw UE i sądy opierały się w nich również na interpretacji dyrektyw wydanych przez UE, to identyczne stanowisko może być zaprezentowane również w odniesieniu do pracowników wykonujących pracę na terenie RP lub w innym państwie niebędącym członkiem UE.

Potwierdza to np. wyrok NSA z dnia 1 sierpnia 2023 r., sygn. II FSK 270/21.

Zdaniem Sądu, nie można różnicować kwestii opodatkowania w zależności od tego czy pracodawca kwateruje pracowników podczas świadczenia pracy za granicą czy w PL. Sąd uznał, że dyskryminacją byłoby podejście, w którym Polska jako członek UE różnicowałaby sytuację osób oddelegowanych za granicę i pracowników czasowo wykonujących pracę w innym miejscu niż miejsce zamieszkania w Polsce. W związku z tym sąd stwierdził, że niezależnie od miejsca oddelegowania pracownika (kraj czy zagranica) otrzymanie darmowej kwatery nie jest nieodpłatnym świadczeniem zaliczanym do przychodu podlegającego opodatkowaniu PIT.

Sądy jedno fiskus drugie

Mimo utrwalonej linii orzeczniczej fiskus nadal twierdzi że zapewnienie pracownikowi przez pracodawcę miejsca noclegowego stanowi dla pracownika przychód ze stosunku pracy i jako takie, wartość takiego noclegu powinna być opodatkowana podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Przykładem jest wydana 26 lipca 2024 r. interpretacja, znak: 0113-KDIPT2-3.4011.368.2024.2.SJ, czyli już po korzystnych wyrokach sądów.

Za podstawę prawną podano art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z brzmieniem tej regulacji, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Zapewnienie noclegu było kwalifikowane jako nieodpłatne świadczenie. Natomiast samo rozumienie tego pojęcia zostało ukształtowane przede wszystkim przez wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r., sygn. K 7/13. TK wyróżnił w nim trzy warunki, które muszą być spełnione łącznie by dane świadczenie mogło zostać opodatkowane tj.:
„– po pierwsze, zostało ono spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich w pełni dobrowolnie),
– po drugie, zostało ono spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść,
– po trzecie, korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów).” (wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r., sygn. K 7/13).

Organ powołał się także na już nieaktualną linię orzeczniczą, stosownie do której w przypadku zapewnienia miejsca noclegowego pracownikom wszystkie powyższe przesłanki były spełnione (przykładowo, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 19 września 2019 r. sygn. akt II FSK 3365/17).

Więc, zgodnie z takim stanowiskiem, jeśli np. pracodawca zapewnił pracownikom budowlanym zakwaterowanie podczas wykonywania prac oddalonych od ich miejsca zamieszkania, wówczas wartość takiej kwatery powinna być doliczona do ich przychodu i w konsekwencji opodatkowana podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Podsumowanie

Przedsiębiorcy oddelegowujący pracowników do pracy w dużej odległości od ich miejsca zamieszkania, bardzo często zapewniają im również zakwaterowanie. Trudno sobie wyobrazić np. sytuację, w której pracownicy budowlani musieliby na własną rękę zapewnić sobie nocleg w miejscu, do którego zostali oddelegowani. W najnowszych orzeczeniach Naczelny Sąd Administracyjny zdaje się zatem mieć na uwadze takie uwarunkowania rynkowe i dostrzega ich powiązanie z interesem pracodawcy, a nie pracownika. Orzeczenia te mogą pozytywnie wpłynąć na sytuację pracowników, jak i pracodawców, którzy musieli przecież przychód z takiego nieodpłatnego świadczenia odpowiednio wycenić, a następnie doliczyć do dochodu pracownika. Fiskus jednak zdaje się tej korzystnej linii orzeczniczej nie dostrzegać i wciąż korzysta z wyroków już nieaktualnych. Dla przedsiębiorców w takiej sytuacji najpewniej byłoby zatem wystąpić z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej, a następnie w przypadku uzyskania negatywnej interpretacji, złożyć skargę do sądu administracyjnego.

Biuro rachunkowe Skarbiec Corporate Services