Zagraniczny podatek od wartości dodanej w podatku dochodowym

Przeczytaj także: Zagraniczny VAT od sprzedaży jest przychodem podatkowym?

Jakie wątpliwości wyjaśnił organ podatkowy?

Spółka podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu i tutaj prowadzi swoją działalność gospodarczą.
Od grudnia 2020 r. rozpoczęła jednak sprzedaż również poza granicami kraju (zarówno na rzecz firm jak i osób prywatnych). Transakcje zawierane są w Polsce, Niemczech, Włoszech, Hiszpani, Francji, Czechach czy Wielkiej Brytanii.
Sprzedaż zagraniczna dokonywana jest za pomocą pośrednika handlowego, a same wysyłki dokonywane są z jego magazynów usytuowanych w Krajach UE oraz Wielkiej Brytanii (spoza siedziby spółki). Spółka została zarejestrowana jako czynny podatnik od wartości dodanej na terenie krajów UE oraz dla potrzeb Wielkiej Brytanii. Do wartości sprzedaży towarów dokonywanej na terytorium krajów UE oraz Wielkiej Brytanii, spółka dolicza podatek od wartości dodanej w odpowiedniej stawce. Sprzedaż ta nie podlega już w Polsce opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Spółka zadała pytanie, czy przychodem podlegającym opodatkowaniu zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób prawnych, ze sprzedaży towarów w krajach UE oraz Wielkiej Brytanii będzie przychód brutto (wraz z odpowiednim podatkiem od wartości dodanej)? W jakiej wysokości rozpoznawać ponoszone za granicą koszty (czy też z podatkiem od wartości dodanej)? W przedmiotowej sprawie organ podatkowy zajął następujące stanowisko:

„(…) W myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2021 r., poz. 1800 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”):
Podatnicy, jeżeli mają siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Kliknij, aby powiekszyć

fot. apops - Fotolia.com

Zagraniczny podatek od wartości dodanej w podatku dochodowym

Firma, która jest zarejestrowana do podatku od wartości dodanej w innych krajach UE, na potrzeby polskiego CIT powinna go traktować tak samo jak polski VAT.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT:
Przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Stosownie do art. 12 ust. 4 pkt 9 ustawy o CIT:
Do przychodów nie zalicza się należnego podatku od towarów i usług.

Stosownie do art. 12 ust. 3 ustawy o CIT:
Za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiuje ściśle pojęcia przychodu podatkowego. Ustawodawca ograniczył się w tym zakresie do wskazania w art. 12 ust. 1 ustawy o CIT przykładowych przysporzeń, zaliczanych do tej kategorii. Jednakże z treści art. 12 ustawy o CIT wynika, że pojęcie „przychodu” jest bardzo szerokie i obejmuje m.in. wszystkie otrzymane pieniądze z zastrzeżeniem wyjątków wskazanych w przepisach. Wyjątkiem takim jest m.in. kwota należnego podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT:
Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Definicja kosztów uzyskania przychodów sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu ze źródła przychodu lub realną szansą powstania przychodu podatkowego, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła jego uzyskiwania.

Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem, a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:
a) został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu
podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
- jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
- pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą, poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub
może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
- został właściwie udokumentowany,
- nie może znajdować się w grupie wydatków, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Katalog wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, pomimo ich związku z przychodami i prowadzoną działalnością gospodarczą zawarty został w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. a i b ustawy o CIT:
Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów podatku od towarów i usług, z tym że jest kosztem uzyskania przychodów:
a) podatek naliczony:
- jeżeli podatnik zwolniony jest od podatku od towarów i usług lub nabył towary i usługi w celu wytworzenia albo odprzedaży towarów lub świadczenia usług zwolnionych od podatku od towarów i usług,
- w tej części, w której zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku od towarów i usług - jeżeli naliczony podatek od towarów i usług nie powiększa wartości środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej,
b) podatek należny:
- w przypadku importu usług oraz wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, jeżeli nie stanowi on podatku naliczonego w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług; kosztem uzyskania przychodów nie jest jednak podatek należny w części przekraczającej kwotę podatku od nabycia tych towarów i usług, która mogłaby stanowić podatek naliczony w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług,
- w przypadku przekazania lub zużycia przez podatnika towarów lub świadczenia usług na potrzeby reprezentacji i reklamy, obliczony zgodnie z odrębnymi przepisami,
- od nieodpłatnie przekazanych towarów, obliczony zgodnie z odrębnymi przepisami, w przypadku gdy wyłącznym warunkiem ich przekazania jest uprzednie nabycie przez otrzymującego towarów lub usług od przekazującego w określonej ilości lub wartości.

Przepisy ustawy o CIT nie definiują pojęcia „podatek od towarów i usług”. Dlatego przy jego interpretacji w kontekście przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych należy odnieść się do przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 4a pkt 7 ustawy o CIT:
Ilekroć mowa jest o „ustawie o podatku od towarów i usług” rozumie się przez to ustawę z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.).

Tym samym, art. 12 ust. 4 pkt 9 oraz art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. a i b ustawy o CIT, należy interpretować razem z przepisami ustawy o podatku od towarów i usług.
Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług:
Ustawa reguluje opodatkowanie podatkiem od towarów i usług.

Natomiast, zgodnie z art. 2 pkt 11 tej ustawy:
Ilekroć w ustawie jest mowa o podatku od wartości dodanej to rozumie się przez to podatek od wartości dodanej nakładany na terytorium państwa członkowskiego, z wyjątkiem podatku od towarów i usług nakładanego tą ustawą.

Państwa członkowskie to państwa członkowskie Unii Europejskiej.
Przy czym, zgodnie z art. 2 pkt 4 ww. ustawy o podatku od towarów i usług:
Przez terytorium państwa członkowskiego należy rozumieć terytorium państwa wchodzące w skład terytorium Unii Europejskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Zgodnie z art. 2 pkt 3 ww. ustawy:
Jako terytorium Unii Europejskiej rozumie się terytoria państw członkowskich Unii Europejskiej.

Zgodnie natomiast z art. 2 pkt 5 cyt. ustawy:
Przez terytorium państwa trzeciego rozumie się terytorium państwa niewchodzące w skład terytorium Unii Europejskiej, z zastrzeżeniem art. 2a ust. 1 i 3. (…)

Wskazać przy tym należy, że sformułowanie „podatek od towarów i usług” jest określeniem podatku pośredniego funkcjonującego wyłącznie na terytorium Polski, który w przypadku innych państw funkcjonuje (obowiązuje) pod innymi nazwami. W przypadku państw członkowskich Unii Europejskiej funkcjonuje pod pojęciem podatku od wartości dodanej.

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że mechanizm i konstrukcja prawna podatku określanego na gruncie prawa krajowego jako „podatek od towarów i usług”, a na gruncie prawa unijnego jako „podatek od wartości dodanej” są identyczne. Z uwagi na brak rozróżnienia pomiędzy podatkiem od wartości dodanej, a podatkiem od towarów i usług, dla celów podatku dochodowego od osób prawnych - podatek ten powinien podlegać tym samym regulacjom podatkowym przewidzianym w ustawie o CIT, co podatek od towarów i usług obowiązujący na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Oznacza to zatem, że rozwiązania zawarte w przepisach ustawy o CIT, dotyczące zarówno przychodów, jak i kosztów uzyskania przychodów, odnoszące się do podatku od towarów i usług należy odnosić również do podatku od wartości dodanej.