Zapłata z opóźnieniem a ulga na złe długi w CIT

Przeczytaj także: Ulga na złe długi w podatku dochodowym: uwaga na ustawowy termin płatności

Załóżmy dla przykładu, że w lipcu 2020 r. spółka nabyła usługę IT od podmiotu niepowiązanego. Kontrahent wystawił w tym miesiącu fakturę, której termin płatności przypadał w sierpniu. Faktura jednak nie trafiła do nabywcy – ten otrzymał ją dopiero w marcu 2021 r., a płatności dokonał miesiąc później – w kwietniu 2021 r. CIT za 2020 r. został złożony w czerwcu 2021 r. Kiedy fakturę ująć w kosztach podatkowych?

Ulga na złe długi w podatku dochodowym od osób prawnych

Od 1 stycznia 2020 r. ustawodawca wprowadził ulgę na złe długi w podatkach dochodowych w przypadku nieterminowego regulowania zobowiązań. W ustawie o CIT regulacje te znalazły się w art. 18f i art. 25 ust. 19-25. Stosuje się je do transakcji handlowych, których termin zapłaty upływa po 31 grudnia 2019 r. (z wyjątkiem transakcji pomiędzy podmiotami powiązanymi; regulacji nie stosują też dłużnicy, którzy ponieśli negatywne konsekwencje ekonomiczne z powodu COVID-19 i spełniają przesłanki wskazane w art. 38i ustawy o CIT).

Opisane zasady są stosowane bez względu na termin ujęcia danego zobowiązania w kosztach podatkowych, zaś 90-dniowy termin o którym mowa wyżej, jest liczony od pierwszego dnia następującego po dniu upływu terminu płatności określonego na fakturze lub umowie.

W naszym przypadku 90-dniowy termin upłynął jeszcze w 2020 r. Kluczowe znaczenie ma tutaj jednak fakt, że spółka uregulowała to zobowiązanie jeszcze przed złożeniem rozliczenia rocznego CIT-8 za 2020 r. Dzięki temu, zgodnie z art. 18f ust. 5 i 6 ustawy o CIT, spółka nie jest zobowiązana do zwiększania podstawy opodatkowania/zmniejszenia stratny o wartość tego zobowiązania w CIT za ten rok podatkowy.

Nadto sam fakt nieterminowej zapłaty zobowiązania nie skutkuje brakiem prawa do zaliczenia tego wydatku do kosztów uzyskania przychodu.

Moment ujęcia wydatku w kosztach podatkowych

W pierwszej kolejności, w omawianej sprawie musimy założyć, że zakup usługi IT spełnia definicję kosztu podatkowego. Jest to zapewne koszt pośredni, którego nie da się przyporządkować do konkretnego przychodu, a który pozostaje w związku z uzyskiwanymi przez spółkę przychodami.

Generalna zasada ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych mówi tutaj, że koszty pośrednie są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą (por. art. 15 ust. 4d ustawy o CIT).

Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów uważa się natomiast dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów (art. 15 ust. 4e ustawy o CIT).

W celu określenia, kiedy koszt powinien być ujęty w księgach rachunkowych, trzeba się odnieść do przepisów ustawy o rachunkowości. I tak zgodnie z art. 12 ust. 2 ustawy o rachunkowości, księgi rachunkowe zamyka się na dzień kończący rok obrotowy - nie później niż w ciągu trzech miesięcy od dnia bilansowego.
Nadto art. 6 ust. 1 ustawy o rachunkowości wskazuje, że w księgach rachunkowych jednostki należy ująć wszystkie osiągnięte, przypadające na jej rzecz przychody i obciążające ją koszty związane z tymi przychodami dotyczące danego roku obrotowego, niezależnie od terminu ich zapłaty.

W związku z tym, jeżeli faktura została otrzymana jeszcze przed zamknięciem ksiąg rachunkowych za rok 2020, spółka była uprawniona do ujęcia jej w księgach za ten właśnie rok i wydatek ten powinna zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu roku 2020 (zarówno bilansowo jak i podatkowo).