Zakup gospodarstwa rolnego: PCC gdy wykorzystany limit pomocy de minimis

Przeczytaj także: Przepisanie gospodarstwa pozbawia zwolnienia z PCC

Jakie wątpliwości wyjaśnił organ podatkowy?

Małżonkowie prowadzą wspólnie gospodarstwo rolne o powierzchni 22,7915 ha. Istnieje pomiędzy nimi wspólność majątkowa. W 2017 r. małżonkowie nabyli w drodze licytacji komorniczej gospodarstwo rolne o powierzchni 9,1209 ha, które to zostanie włączone do już posiadanego gospodarstwa rolnego i stanie się jego integralną częścią. W rezultacie powiększone gospodarstwo będzie miało powierzchnię 31,9124 ha.

Małżonkowie będą prowadzić gospodarstwo przez okres co najmniej 5 lat od daty jego powiększenia. Wnioskodawczyni w ostatnich trzech latach kalendarzowych nie korzystała z pomocy de minimis w rolnictwie, o której mowa w rozporządzeniu Komisji (UE) nr 1408/2013 z dnia 18 grudnia 2013 r. w sprawie stosowania art. 107 i 108 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej do pomocy de minimis w sektorze rolnym (Dz. Urz. UE L 352 z 24.12.2013, str. 9). Jej mąż natomiast wykorzystał limit pomocy de minimis w rolnictwie.
Kwota zwolnienia z podatku od czynności cywilnoprawnych będzie mieściła się w kwocie (limicie) pomocy de minimis w rolnictwie, o której mowa w ww. rozporządzeniu.

Zadano pytanie, zakup gospodarstwa rolnego będzie zwolniony z podatku od czynności cywilnoprawnych? W przedmiotowej sprawie organ podatkowy zajął następujące stanowisko:

„(…) Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 815 ze zm.) – podatkowi temu podlegają umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych.

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają też zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne (art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy).

Natomiast stosownie do art. 1 ust. 2 pkt 2 ww. ustawy – przepisy ustawy o czynnościach cywilnoprawnych stosuje się odpowiednio do przedmiotów opodatkowania określonych w ust. 1 pkt 2 i 3.

Zgodnie z treścią art. 3 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy – obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem ust. 2, powstaje z chwilą uprawomocnienia się orzeczenia sądu, doręczenia wyroku sądu polubownego lub zawarcia ugody – od przedmiotów opodatkowania określonych w art. 1 ust. 1 pkt 3.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, małżonkowie pomiędzy którymi istnieje wspólność majątkowa nabyli w drodze licytacji komorniczej gospodarstwo rolne. W dniu 26 października 2018 r. Sąd wydał postanowienie przysądzające własność ww. gospodarstwa rolnego.

W tym miejscu należy zatem wyjaśnić, że zgodnie z art. 999 § 1 zdanie pierwsze ustawy z dnia 17 listopada 1964 r. Kodeks postępowania cywilnego (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 1460 ze zm.) – prawomocne postanowienie o przysądzeniu własności przenosi własność na nabywcę i jest tytułem do ujawnienia na rzecz nabywcy prawa własności w katastrze nieruchomości oraz przez wpis w księdze wieczystej lub przez złożenie dokumentu do zbioru dokumentów.

Tym samym uprawomocnienie się postanowienia o przysądzeniu własności powoduje przejście własności w zamian za wcześniej uiszczoną cenę.

Jak wskazano powyżej opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych podlegają orzeczenia sądowe, które wywołują takie same skutki jak czynności cywilnoprawne, o których mowa w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Zatem nabycie nieruchomości w postępowaniu egzekucyjnym, na gruncie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wywołuje takie skutki prawne jak nabycie tej nieruchomości na podstawie umowy sprzedaży i z tej przyczyny podlega temu podatkowi na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) w związku z art. 1 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy.

Natomiast mając na względzie powyższe przepisy, w szczególności uregulowanie zawarte w art. 3 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, należy stwierdzić, że momentem powstania obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych w związku z wydaniem postanowienia sądu o przysądzeniu własności nieruchomości, jest dzień uprawomocnienia się tego postanowienia. Z tym bowiem dniem następuje przeniesienie własności na rzecz nabywcy.

Na podstawie art. 4 pkt 1 ww. ustawy – obowiązek podatkowy – przy umowie sprzedaży – ciąży na kupującym.

Należy zauważyć, że w przypadku umowy sprzedaży gdy stroną kupującą jest kilka podmiotów, tj. w sytuacji gdy występuje nabycie rzeczy na współwłasność (niezależnie od rodzaju tej współwłasności), obowiązek podatkowy ciąży na wszystkich kupujących. Podatnikami podlegającymi obowiązkowi podatkowemu na podstawie przepisów cyt. ustawy są wszyscy kupujący. Oznacza to, że jeśli obowiązek podatkowy ciąży na kilku podmiotach, to podmioty te są zobowiązane solidarnie do zapłaty podatku (art. 5 ww. ustawy).

Zatem w przypadku nabycia nieruchomości w drodze umowy sprzedaży przez dwóch kupujących (np. małżonków) – obowiązek zapłaty podatku ciąży na tych dwóch podmiotach kupujących rzecz na współwłasność.

W oparciu o art. 6 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy – podstawę opodatkowania przy umowie sprzedaży stanowi wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego, którą określa się na zasadach wskazanych w art. 6 ust. 2 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy – stawki podatku od umowy sprzedaży wynoszą:
a. nieruchomości, rzeczy ruchomych, prawa użytkowania wieczystego, własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego, spółdzielczego prawa do lokalu użytkowego oraz wynikających z przepisów prawa spółdzielczego: prawa do domu jednorodzinnego oraz prawa do lokalu w małym domu mieszkalnym − 2%,
b. innych praw majątkowych − 1%.

Reasumując, jak wynika z powołanych przepisów – nabycie przez małżonków w drodze licytacji komorniczej nieruchomości generalnie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) w związku z art. 1 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy.

W ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano jednak sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest zwolniona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

I tak zgodnie z art. 9 pkt 2 ww. ustawy – zwalnia się od podatku sprzedaż własności gruntów, stanowiących gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów o podatku rolnym, wraz z będącymi ich częścią składową drzewami i innymi roślinami, pod warunkiem że w wyniku dokonania czynności zostanie utworzone lub powiększone gospodarstwo rolne, a powierzchnia gospodarstwa rolnego utworzonego lub powstałego w wyniku powiększenia będzie nie mniejsza niż 11 ha i nie większa niż 300 ha oraz gospodarstwo to będzie prowadzone przez nabywcę przez okres co najmniej 5 lat od dnia nabycia; zwolnienie to stanowi pomoc de minimis w rolnictwie, o której mowa w rozporządzeniu Komisji (UE) nr 1408/2013 z dnia 18 grudnia 2013 r. w sprawie stosowania art. 107 i 108 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej do pomocy de minimis w sektorze rolnym (Dz.Urz. UE L 352 z 24.12.2013, str. 9).

Zwolnienie zawarte w art. 9 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych ma charakter warunkowy, tzn. ma zastosowanie jeżeli zostaną spełnione wszystkie warunki w nim określone. Oznacza to, że umowa sprzedaży będzie zwolniona z podatku od czynności cywilnoprawnych tylko wtedy, gdy w rozumieniu ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 333), w chwili dokonania czynności nabywca posiada już grunty rolne (użytki rolne), nabywany grunt będzie stanowił gospodarstwo rolne, a w wyniku dokonania czynności zostanie utworzone lub powiększone gospodarstwo rolne, którego powierzchnia będzie nie mniejsza niż 11 ha i nie większa niż 300 ha oraz gospodarstwo to będzie prowadzone przez nabywcę przez okres co najmniej 5 lat od dnia nabycia.

Ostatnią przesłanką determinującą skorzystanie z omawianego zwolnienia od podatku jest spełnienie warunków do przyznania pomocy de minimis, a więc zawarcie się kwoty zwolnienia (ulgi podatkowej) w przysługującym podatnikowi limicie pomocy de minimis w rolnictwie.

W przypadku niedotrzymania któregokolwiek ze wskazanych w art. 9 pkt 2 ww. ustawy warunków zwolnienie od podatku nie może zostać zastosowane. (…)

Odnosząc się do stanowiska Wnioskodawczyni wskazać należy, iż nie można zgodzić się z jej twierdzeniem, iż opisane w treści wniosku nabycie gospodarstwa rolnego w całości korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Podkreślić należy, iż omawiane zwolnienie stanowi pomoc de minimis i przy jego udzielaniu powinno się stosować przepisy rozporządzenia Komisji (UE) nr 1408/2013 z dnia 18 grudnia 2013 r. w sprawie stosowania art. 107 i 108 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej do pomocy de minimis w sektorze rolnym (Dz.Urz. UE L 352 z 24.12.2013, str. 9).

Stosownie do art. 3 ust. 2 rozporządzenia Komisji nr 1408/2013 – całkowita kwota pomocy de minimis przyznanej przez państwo członkowskie jednemu przedsiębiorstwu nie może przekroczyć 20 000 EUR w okresie trzech lat podatkowych.

Zgodnie z treścią pkt 4 preambuły do rozporządzenia Komisji nr 1408/2013 przedsiębiorstwem jest każda jednostka wykonująca działalność gospodarczą niezależnie od jej formy prawnej i sposobu finansowania. Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej orzekł, że wszystkie podmioty, które są kontrolowane (prawnie lub de facto) przez ten sam podmiot, należy traktować jako jedno przedsiębiorstwo.

W myśl art. 3 ust. 3 rozporządzenia nr 1408/2013 – łączna kwota pomocy de minimis przyznanej w okresie trzech lat podatkowych przez państwo członkowskie przedsiębiorstwom prowadzącym działalność w zakresie podstawowej produkcji produktów rolnych nie może przekroczyć górnego limitu krajowego określonego w załączniku I. Pomoc de minimis uznaje się za przyznaną w dniu, w którym przedsiębiorstwo uzyskuje prawo otrzymania takiej pomocy zgodnie z obowiązującym krajowym systemem prawnym, niezależnie od terminu wypłacenia pomocy de minimis temu przedsiębiorstwu (art. 3 ust. 4 cyt. rozporządzenia).

Zgodnie z treścią pkt 8 preambuły do rozporządzenia Komisji nr 1408/2013 – okres trzech lat brany pod uwagę do celów rozporządzenia należy oceniać w sposób ciągły, zatem dla każdego przypadku nowej pomocy de minimis należy uwzględnić całkowitą kwotę pomocy de minimis przyznaną w ciągu danego roku podatkowego oraz dwóch poprzedzających lat podatkowych.

Art. 3 ust. 7 rozporządzenia Komisji nr 1408/2013 stanowi, że – jeżeli z powodu udzielenia nowej pomocy de minimis zostałyby przekroczone pułapy de minimis, górny limit krajowy lub górny limit sektorowy, o których mowa w ust. 2, 3 i 3a, nowa pomoc nie może być objęta przepisami niniejszego rozporządzenia.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż przedmiotem czynności cywilnoprawnej jest gospodarstwo rolne, a nie odrębne udziały w tym gospodarstwie. Wnioskodawczyni wraz z mężem nabyli to gospodarstwo do majątku objętego wspólnością ustawową a nie do majątków osobistych. Kwotą pomocy przyznawanej w opisanym przypadku jest zatem całkowita kwota zwolnienia obejmująca należny podatek od umowy sprzedaży gruntów rolnych obliczona zgodnie z zasadami określonymi w art. 6 ust. 1 pkt 1 i art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Jeśli kwota ta po zsumowaniu z pomocą de minimis udzieloną beneficjentowi w okresie trzech lat podatkowych przekracza dopuszczalną kwotę pomocy de minimis, pomocy się nie przyznaje.

Skoro zatem w opisanym stanie faktycznym małżonkowie pozostający w ustawowej wspólności majątkowej nabyli gospodarstwo rolne do majątku wspólnego to możliwość skorzystania z pomocy winna być rozpatrywana w odniesieniu do gospodarstwa będącego we wspólności majątkowej, a nie oddzielnie prowadzonych gospodarstw. Z opisu wniosku nie wynika by każdy z małżonków prowadził oddzielne gospodarstwo rolne. Aby małżonkowie w ramach gospodarstwa rolnego prowadzonego we wspólności majątkowej mogli korzystać z pomocy de minimis, każdy z małżonków musi posiadać prawo do skorzystania z takiej pomocy. Innymi słowy utrata możliwości korzystania z pomocy de minimis w rolnictwie przez jednego z małżonków w związku z wykorzystaniem limitu tej pomocy, powoduje utratę możliwości korzystania z tej pomocy w ramach gospodarstwa objętego wspólnością majątkową. W sytuacji zatem wykorzystania limitu pomocy de minimis na gospodarstwo rolne zwolnienie wynikające z wyżej powołanych przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie może być zastosowane. Wobec powyższego nabycie gospodarstwa rolnego w celu włączenia go do gospodarstwa prowadzonego we wspólności majątkowej, z uwagi na nieobjęcie pomocą de minimis, będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. (…)”

Pełną treść interpretacji można przeczytać na stronie Ministerstwa Finansów