Płatności gotówkowe: czy fiskus zmienia zdanie?

Przeczytaj także: Terminowe umowy najmu: płatność gotówką a koszty podatkowe

Od początku 2017 r. ustawy o podatku dochodowym zawierają ograniczenie co do rozpoznawania kosztów podatkowych z uwagi na sposób uregulowania zapłaty za swoje zobowiązania. Otóż podatnicy nie mogą zaliczać do kosztów uzyskania przychodów kosztu w tej części, w jakiej płatność dotycząca jednorazowej wartości transakcji przekraczającej 15.000 zł (razem z VAT; wartość ta była określona w ustawie o swobodzie działalności gospodarczej, a obecnie - od 30 kwietnia br. - wynika z ustawy Prawo przedsiębiorców) została dokonana bez pośrednictwa rachunku płatniczego.

Jeżeli koszt został już rozpoznany po czym okazało, się że jego płatność nastąpiła z pominięciem rachunku płatniczego podatnika, to - w miesiącu, w którym została dokonana płatność bez pośrednictwa rachunku płatniczego podatnik:

• zmniejsza koszty uzyskania przychodów albo
• w przypadku braku możliwości zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów (czyli gdy ich brakuje do pełnego „wyksięgowania” kosztu) - zwiększa przychody.

Jednorazowa wartość transakcji

Regulacje te w dalszym ciągu wywołują dużą ilość wątpliwości. Jedną z nich jest ustalenie, co należy rozumieć pod pojęciem jednorazowej wartości transakcji. Niestety jednoznacznej odpowiedzi tutaj nie ma. Wszystko zależy od konkretnego stanu faktycznego i - jak zobaczymy w dalszej części artykułu - podejścia urzędnika.

Problem ten wyjaśniał m.in. resort finansów w odpowiedzi na interpelację poselską nr 9279 z 12 stycznia 2017 roku. Wówczas to udzielający odpowiedzi Paweł Gruza - Podsekretarz Stanu w Ministerstwie Finansów wyjaśniał, iż transakcją jest czynność prawna (umowa) zawierana w związku z prowadzoną przez strony działalnością gospodarczą, w wykonaniu której dokonywana jest co najmniej jedna płatność. Transakcją może być w szczególności nabycie towaru lub usługi. Natomiast o przyporządkowaniu płatności do poszczególnych umów (transakcji) decyduje ich cel gospodarczy i zgodny zamiar stron, a nie treść dowodów (dokumentów) księgowych.

W odpowiedzi tej odniesiono się też do tzw. usług ciągłych. Tutaj, gdy umowa taka ma stały charakter (nie jest zawarta na czas oznaczony), w związku z czym całkowita wartość transakcji nie wynika wprost z tej umowy, odpowiadający wyjaśnił, że pojęcie jednorazowej wartości transakcji odnosi się do poszczególnych okresów rozliczeniowych, za które przysługuje wynagrodzenie.

Inaczej jest w przypadku umów terminowych, np. umów leasingu. W ich przypadku bowiem z góry jest znana cała wartość umowy. W tym przypadku należy brać pod uwagę sumę wierzytelności przysługujących finansującemu.

Pogląd ten wydawał się zostać zaakceptowany organy podatkowe w wydawanych interpretacjach.

Dla przykładu Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 31.03.2017 r. nr 0111-KDIB1-3.4010.2.2017.1.MST uznał, że w przypadku bezterminowej umowy najmu pod pojęciem jednorazowej wartości transakcji należy rozumieć wartość zobowiązania za pojedynczy okres rozliczeniowy. O interpretacji pisaliśmy w artykule: Pojęcie transakcji przy umowie najmu nieruchomości. Tym samym jeżeli wartość pojedynczego czynszu nie przekracza 15.000 zł, można go regulować gotówką.

Podobnie uznał Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 29.03.2018 r. nr 0111-KDIB1-1.4010.70.2018.1.NL, w której czytamy: „(...) jednorazowa wartość transakcji to ogólna wartość wierzytelności lub zobowiązań, określona w umowie zawartej między przedsiębiorcami. Przymiot jednorazowości nie odnosi się do liczby płatności, lecz odzwierciedla wymóg powiązania poszczególnych świadczeń w ramach jednego stosunku umownego. Można zatem przyjąć, że jeżeli całkowita wartość transakcji nie wynika wprost z treści umowy, lecz zależy od czasu jej trwania – co dotyczyć może między innymi umów o stałe świadczenie usług zawartych na czas nieokreślony – wówczas należałoby przyjąć, że pojęcie jednorazowej wartości transakcji odnosi się do poszczególnych okresów rozliczeniowych, za które przysługuje wynagrodzenie.(...)”

Również Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 25.10.2017 r. nr 0115-KDIT2-3.4010.141.2017.5.MK przyznał, iż w przypadku umów realizowanych i rozliczanych w okresach miesięcznych zawieranych na czas nieokreślony limit 15.000 zł (...) odnosi się do umownie ustalonego okresu rozliczeniowego (przykładowo – 1 miesiąca) jako jednorazowej transakcji, którą w takim przypadku będzie płatność za każdy miesiąc rozliczeniowy.(...)”

Te same założenia, inne wnioski

Wydawałoby się zatem, że fiskus ma w tym zakresie ugruntowane stanowisko. Niestety pojawiły się interpretacje mówiące zgoła co innego.

I tak w interpretacji indywidualnej z dnia 12.01.2018 r. nr 0112-KDIL3-3.4011.217.2017.2.MM, powołując się na odpowiedź na przytoczoną wyżej interpelację poselską fiskus uznał, że przy umowie zawartej na czas nieokreślony, dopóki wartość wszystkich płatności nie przekroczy limitu 15.000 zł, zapłata może być regulowana gotówkowo. Z chwilą jednak przekroczenia tej kwoty należy już płacić przelewem.

„(...) przy umowie na świadczenie usług transportowych zawartej na czas nieokreślony, płatności miesięcznego czynszu w wysokości ok. 10.000 zł i okresie wypowiedzenia tej umowy z zachowaniem miesięcznego okresu wypowiedzenia – płatności do momentu, w którym Wnioskodawca wie, że limit transakcji gotówkowych w rozumieniu art. 22 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej nie został przekroczony, mogą być dokonywane w gotówce. Należy bowiem zauważyć, że z dniem dokonania pierwszej płatności Wnioskodawca nie wie, jak długo będzie trwała umowa i jaka będzie jej łączna wartość, ale wie, że w przypadku najkrótszego możliwego terminu obowiązywania (tj. miesiąca), limit obrotu gotówkowego nie zostanie przekroczony. Wnioskodawca wie, że okres wypowiedzenia to 1 miesiąc, a w tym okresie wartość umowy wyniesie ok. 10.000 zł.
Natomiast w miesiącu, w którym wartość transakcji narastająco przekroczy limit ustawowy 15.000 zł (jak wskazuje Wnioskodawca w zadanym we wniosku pytaniu nastąpi to w drugim miesiącu obowiązywania umowy), płatności z tytułu zawartej umowy od tego momentu powinny być dokonywane bezgotówkowo, aby mogły zostać zaliczone przez Wnioskodawcę do kosztów uzyskania przychodów (...)

Reasumując – wydatki Wnioskodawcy związane z zapłatą gotówką faktur za świadczenie usług transportowych będą stanowiły koszt uzyskania przychodu – w rozumieniu art. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – jedynie w odniesieniu do płatności dokonanej w pierwszym miesiącu obowiązywania umowy. Natomiast w przypadku zapłaty w formie gotówkowej ww. faktur w kolejnych miesiącach, wydatki te nie będą stanowiły kosztów uzyskania przychodów (...)”

Sprawa dotyczyły przedsiębiorcy, który korzystał z usług podwykonawcy w zakresie transportu drogowego towarów. Umowa została zawarta na czas nieoznaczony, zaś okresem rozliczeniowym był miesiąc kalendarzowy. Wartość usługi uzależniona była od przejechanych w danym miesiącu kilometrów i wahała się w granicach 10.000 zł na miesiąc.

W podobnym tonie wypowiedział się Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 22.11.2017 r. nr 0112-KDIL3-3.4011.144.2017.2.TW.

„(...) przy umowie dzierżawy zawartej na czas nieokreślony, płatności miesięcznego czynszu w wysokości 3.000 zł i okresie wypowiedzenia tej umowy z zachowaniem 3-miesięcznego okresu wypowiedzenia ze skutkiem na koniec miesiąca kalendarzowego – płatności do momentu, w którym Wnioskodawca wie, że limit transakcji gotówkowych w rozumieniu art. 22 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej nie został przekroczony, mogą być dokonywane w gotówce. Należy bowiem zauważyć, że z dniem dokonania pierwszej płatności Wnioskodawca nie wie, jak długo będzie trwała umowa i jaka będzie jej łączna wartość, ale wie, że w przypadku najkrótszego możliwego terminu obowiązywania, limit obrotu gotówkowego nie zostanie przekroczony. Wnioskodawca wie jednak, że okres wypowiedzenia to 3 miesiące, a w tym okresie wartość umowy wyniesie 9.000 zł. Zatem w 3 miesiącu obowiązywania umowy Wnioskodawca wie, że wartość transakcji przekroczy limit ustawowy.(...)

Reasumując – wydatki Wnioskodawcy związane z zapłatą czynszu dzierżawnego gotówką będą stanowiły koszt uzyskania przychodu w rozumieniu art. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jedynie w odniesieniu do płatności dokonywanych przez okres pierwszych dwóch miesięcy dzierżawy. Natomiast w przypadku zapłaty w formie gotówkowej ww. czynszu w kolejnych miesiącach, wydatki te nie będą stanowiły kosztów uzyskania przychodów.(...)”

Celem ujednolicenia wydawanych interpretacji podatkowych, które pierwotnie wydawały urzędy skarbowe, a później dyrektorzy wybranych izb skarbowych, powołano nowy organ, w postaci Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej. Miał on m.in. wyeliminować z obrotu prawnego różne rozstrzygnięcia tego samego zagadnienia. Tymczasem organ ten po raz kolejny pokazuje, że w tym samym czasie potrafi wydać sprzeczne interpretacje, mimo że ich istota dotyczy tego samego.

Wcześniej podejście organów zmieniało się w zakresie rozliczania w kosztach uzyskania przychodów wydatków związanych z prowadzeniem firmy w domu/mieszkaniu, o czym pisaliśmy m.in. w artykule Nic się nie stało: Ministerstwo Finansów o kosztach firmy w mieszkaniu