Działalność rolnicza w podatku VAT

Przeczytaj także: Korekta VAT naliczonego przez rolnika (ryczałtowego)

W art. 2 pkt 19 ustawy o VAT ustawodawca wskazał, że rolnikiem ryczałtowym jest rolnik dokonujący dostawy produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej lub świadczący usługi rolnicze, który korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy, z wyjątkiem rolnika obowiązanego na podstawie odrębnych przepisów do prowadzenia ksiąg rachunkowych. Art. 43 ust. 1 pkt 3 zwalnia zaś z podatku dostawę produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej, dokonywaną przez rolnika ryczałtowego oraz świadczenie usług rolniczych przez rolnika ryczałtowego.

Przede wszystkim należy podkreślić, że wskazane zwolnienie obejmuje nie tylko sprzedaż płodów rolnych ale także i świadczenie usług rolniczych przez rolnika ryczałtowego, co ma niebagatelne znaczenie dla rolników zamierzających świadczyć tego typu usługi, którzy chcieliby je opodatkować VAT-em (co niezwykle ważne, na gruncie podatku od towarów i usług, odmiennie niż w podatkach dochodowych, działalność rolnicza to także działalność gospodarcza). Szczegóły w dalszej części artykułu.

Rolnik ryczałtowy to szczególny status, który daje szczególne uprawnienia. Z jednej bowiem strony rolnik korzystający z tego przywileju nie ma w zasadzie żadnych obowiązków w zakresie VAT, za wyjątkiem gromadzenia faktur dokumentujących jego sprzedaż (zwanych fakturami VAT RR). Z drugiej, mimo że podatku tego nie rozlicza, przysługuje mu tzw. zryczałtowany zwrot podatku z tytułu nabywania niektórych środków produkcji dla rolnictwa opodatkowanych tym podatkiem. Kwota zryczałtowanego zwrotu podatku jest tutaj wypłacana rolnikowi ryczałtowemu przez nabywcę produktów rolnych. Także sposób dokumentowania sprzedaży płodów rolnych czy świadczenia usług rolniczych przez rolnika ryczałtowego na rzecz innego przedsiębiorcy (podatnika VAT czynnego) jest odmienny. To nabywca bowiem wystawia fakturę na taką sprzedaż, do której stosuje 7% zryczałtowaną stawkę VAT (mającą zastosowanie tylko do rolników ryczałtowych).

Co ważne rolnik może prowadzić także inną działalność gospodarczą, która w zasadzie na gruncie VAT jest rozpatrywana odrębnie. Decydując się na nią taki podatnik może skorzystać z tzw. zwolnienia podmiotowego (a więc do określonego limitu obrotu; w skali roku jest to kwota 150 tys. zł). Przy ustalaniu limitu tego zwolnienia podatnik nie bierze przy tym pod uwagę sprzedaży dokonanej jako rolnik ryczałtowy (a więc sprzedaży płodów rolnych oraz świadczonych usług rolniczych).
Ponadto nie ma przeszkód, aby ta pozarolnicza działalność gospodarcza była opodatkowana VAT-em, zaś w zakresie sprzedaży płodów rolnych lub świadczenia usług rolniczych podatnik w dalszym ciągu korzystał ze statusu rolnika ryczałtowego.

Niestety powyższa kombinacja nie działa w drugą stronę. Oznacza to, że jeżeli rolnik postanowi rozliczać podatek VAT z tytułu swojej działalności rolniczej, podatek ten będzie musiał automatycznie rozliczać także z innej działalności gospodarczej.

Należy przy tym bardzo wyraźnie podkreślić, że zwolnienie określone dla rolników ryczałtowych przysługuje w stosunku do sprzedaży wyprodukowanych przez rolników płodów rolnych jak i świadczenia usług rolniczych. O tej drugiej kwestii część rolników zdaje się zapominać i z jednej strony rejestrują się oni jako czynni podatnicy VAT z tytułu działalności gospodarczej prowadzonej m.in. w zakresie świadczenia szeroko rozumianych usług rolniczych (np. uprawa i zasiewy pól, zbiory itp.) z drugiej zaś korzystają ze zwolnienia przewidzianego dla rolników ryczałtowych w zakresie sprzedaży własnych płodów rolnych.

Jak natomiast podkreślił m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 21.07.2011 r. nr IPTPP1/443-128/11-2/ALN, rolnik ryczałtowy nie może łączyć dwóch statusów - podatnika VAT zwolnionego jako rolnik ryczałtowy w stosunku do sprzedaży produktów rolnych i jednocześnie podatnika VAT czynnego - w pozostałym zakresie działalności rolniczej, tj. świadczenia usług rolniczych.

Podobnie wyraził się Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 05 czerwca 2013 r., sygn. akt I FSK 1006/12 (rozpatrujący skargę Dyrektora Izby Skarbowej na wyrok WSA w Bydgoszczy z 17 kwietnia 2012 r. sygn. akt sygn. akt I SA/Bd 61/12): „(…) podatnik świadczący usługi rolnicze nie może łączyć dwóch statusów – podatnika VAT zwolnionego jako rolnik ryczałtowy z tytuł sprzedaży produktów rolnych pochodzących z własnej działalności i jednocześnie podatnika VAT czynnego - w pozostałym zakresie działalności rolnej, tj. świadczenia usług rolniczych wymienionych w art. 2 pkt 21 ustawy o VAT. (…)”

Odmiennego zdania był natomiast WSA w Bydgoszczy, który w wyroku z 12 czerwca 2012 r. sygn. akt I SA/Bd 367/12 (wyrok jest prawomocny). Niemniej podatnik decydujący się na takie rozwiązanie (a więc korzystanie ze zwolnienia przewidzianego dla rolnika ryczałtowego w zakresie sprzedaży produktów rolnych i rozliczania VAT z tytułu świadczenia usług rolniczych w ramach działalności gospodarczej) niewątpliwie naraża się na spór z fiskusem, który z dużym prawdopodobieństwem przegra.