Leasing finansowy: wartość początkowa środka trwałego

Przeczytaj także: Wartość początkowa środka trwałego w leasingu finansowym

Jakie wątpliwości wyjaśnił organ podatkowy?

Spółka zamierza zawrzeć umowę leasingu nieruchomości (centrum handlowe) z jej obecnym właścicielem. Strony transakcji na dzień zawarcia umowy są czynnymi podatnikami VAT. Zawarta umowa będzie spełniać warunki określone w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, przewidziane dla leasingu finansowego. Znajdzie się w niej także zapis, iż odpisów amortyzacyjnych będzie dokonywał korzystający. Spółka (korzystający) będzie zatem uprawniona do ujęcia środków trwałych stanowiących przedmiot leasingu w swojej ewidencji środków trwałych oraz ich amortyzacji. Jeszcze przed wprowadzeniem centrum handlowego do ewidencji mogą przy tym zostać poniesione dodatkowe koszty związane z zawarciem umowy, jak chociażby koszty notarialne. Zadano pytanie, w jakiej wysokości w takim przypadku ustalić wartość początkową środków trwałych będących przedmiotem umowy leasingu finansowego? W przedmiotowej sprawie organ podatkowy zgodził się ze stanowiskiem wnioskodawcy i odstąpił od jego uzasadnienia prawnego. Stanowisko to jest następujące:

„(…) Zdaniem Wnioskodawcy, wartość początkowa stanowiąca dla Niego podstawę amortyzacji będzie równa sumie rat kapitałowych opłat leasingowych (odpowiadającą wartości początkowej środków trwałych ujętych w księgach Finansującego). Wartość ta powinna zostać powiększona o ewentualną kwotę wynikającą z opcji wykupu, o ile opcja ta zostanie przewidziana w umowie leasingu. Dodatkowo Spółka będzie uprawniona do uwzględnienia w wartości początkowej środka trwałego kosztów związanych z zawarciem umowy leasingu przedmiotowych środków trwałych a naliczonych do dnia ich przekazania do używania.

Kliknij, aby powiekszyć

fot. Jörg Lantelme - Fotolia.com

Leasing finansowy: wartość początkowa środka trwałego

Korzystający winien określić wartość początkową środków trwałych w wysokości sumy kapitałowej części opłat leasingowych, która będzie odpowiadać wartości początkowej przedmiotów leasingu określonej w księgach podatkowych Finansującego, która powinna być powiększona kwotę wynikającą z opcji wykupu, a także kosztów związanych z nabyciem środków trwałych, a naliczonych do dnia przekazania ich do używania.

Jak wynika z art. 17f ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 74 poz. 397 ze zm. - dalej Ustawa CIT), przez umowę leasingu finansowego należy rozumieć umowę, która:
1. jest zawarta na czas oznaczony,
2. suma ustalonych w umowie leasingu opłat, pomniejszona o należny podatek VAT, musi odpowiadać, co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych,
3. zawiera postanowienie, że odpisów amortyzacyjnych w podstawowym okresie umowy leasingu dokonuje korzystający.

W razie spełnienia powyższych przesłanek do przychodów finansującego i odpowiednio do kosztów uzyskania przychodu korzystającego nie zalicza się części opłat leasingowych w zakresie, w jakim dotyczą one spłaty wartości początkowej środka trwałego będącego przedmiotem umowy leasingu, określonej w księgach podatkowych finansującego (tzw. części kapitałowej raty leasingowej). Przychodem finansującego i odpowiednio kosztem korzystającego jest natomiast tzw. część odsetkowa raty leasingowej, która jako koszt pośredni powinna być przez korzystającego ujmowana w kosztach podatkowych w momencie jej poniesienia. Brak uwzględnienia w kosztach podatkowych korzystającego spłaty części kapitałowej wynika z faktu, że jest ona przez niego rozliczana przez odpisy amortyzacyjne dokonywane od składnika majątkowego będącego przedmiotem umowy leasingu, mimo że pozostaje on własnością finansującego.

Przepisy nie określają szczególnego sposobu ustalania wartości początkowej środków trwałych będących przedmiotem leasingu finansowego. Sposób ustalenia wartości początkowej przedmiotu leasingu wynika jednak pośrednio z definicji pojęcia „spłaty wartości początkowej” określonej w art. 17a ust. 1 pkt 7 Ustawy CIT, dlatego też określając podstawę dokonywania odpisów amortyzacyjnych, należy odwołać się do art. 16g Ustawy CIT. Biorąc pod uwagę charakter umowy leasingu finansowego, najbardziej adekwatną postacią wartości początkowej, spośród u regulowanych w ww. wymienionym przepisie jest cena nabycia.

Zgodnie z art. 16g ust. 3 Ustawy CIT, za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.

Biorąc jednak pod uwagę, iż ustawodawca wprowadził szczegółowy sposób rozliczania przez korzystającego części odsetkowej raty leasingowej, która stanowi dla korzystającego koszt podatkowy w dacie jego poniesienia, część ta nie jest uwzględniana w wartości początkowej środków trwałych będących przedmiotem leasingu. Przyjęcie w tej mierze odmiennego stanowiska prowadziłoby bowiem do dwukrotnego uwzględnienia tej części opłat leasingowych w kosztach podatkowych korzystającego - raz jako koszty pośrednie uzyskania przychodów a drugi raz przez odpisy amortyzacyjne.

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy powinien on określić w swoich księgach podatkowych wartość początkową środków trwałych w wysokości sumy kapitałowej części opłat leasingowych, która będzie odpowiadać wartości początkowej przedmiotów leasingu określonej w księgach podatkowych Finansującego. Kwota ta powinna zostać powiększona o ewentualną kwotę wynikającą z opcji wykupu, jeżeli zostanie ona określona w umowie leasingu finansowego. Dodatkowo, jak wynika z ww. przepisu Spółka będzie uprawniona do uwzględnienia w wartości początkowej środka trwałego kosztów związanych z nabyciem przedmiotowych środków trwałych, a naliczonych do dnia ich używania np. kosztów aktów notarialnych.(…)”

Pełną treść interpretacji można przeczytać na stronie Ministerstwa Finansów