Zapisy w KPiR 2013 gdy korekta kosztów na minusie

Przeczytaj także: Zmiany w 2013 r.: Środek trwały z kredytu a korekta kosztów

W art. 24d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych znalazły się przepisy mówiące o tym, że podatnik jest obowiązany do dokonania stosownych korekt zapisów w ten sposób, aby zaliczone do kosztów uzyskania przychodu określone wydatki nie wpływały na rachunek podatkowy, gdy nie zostaną uregulowane w określonym terminie. Co ważne tyczy się to nie tylko dokonywanych na bieżąco zakupów, ale także odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Wspomniany przepis obowiązuje od początku 2013 r. Oczywiście w tym terminie ustawodawca nie wprowadził w życie przepisów wykonawczych, które mówiłyby jak ową korektę kosztów ujmować w prowadzonych przez podatnika na potrzeby podatku dochodowego w księgach. Zmiany w tym zakresie w przypadku prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów zaczęły obowiązywać od 11 maja 2013 r. Niemniej wciąż nie rozwiewają wszystkich wątpliwości.

Przede wszystkim rozporządzenie w sprawie prowadzenia księgi nie określa, w której jej kolumnie ową korektę ujmować. Ustawodawca tutaj ograniczył się jedynie do wskazania, że zmniejszenia kosztów uzyskania przychodu zgodnie z przytoczonym wyżej przepisem ustawy o podatku dochodowym dokonuje się poprzez wpisanie kwoty zmniejszenia ze znakiem minus (-) lub kolorem czerwonym (wskazał on przy tym, na podstawie jakich dokumentów stosownych zapisów należy dokonywać).

Niemniej ponieważ różne wydatki są ujmowane w różnych kolumnach księgi zasadnym wydaje się, że w tych samych kolumnach należy dokonywać stosownych zmniejszeń w związku z korektą kosztów, o której mowa w art. 24d ustawy o podatku dochodowym. Co za tym idzie, w przypadku kosztów dotyczących zapisów dokonanych w kolumnie 10 księgi (a więc zakupy towarów handlowych), stosownych zmniejszeń także należy w tej kolumnie dokonać. Analogicznie należy postępować w przypadku pozostałych wydatków księgowanych w kolumnie 13.

Nie wszystko jednak wydaje się być tak oczywiste jak powyższe postępowanie. Ustawodawca w przepisach 24d ustawy wskazał bowiem, że korekty po stronie kosztów należy dokonywać jedynie do wysokości wartości kosztów w danym miesiącu ujętych. Jeżeli natomiast kosztów takich brakuje, o brakującą kwotę należy zwiększyć przychody. Mówi o tym ust. 5 przytoczonego przepisu: Jeżeli w miesiącu, w którym podatnik ma obowiązek dokonać zmniejszenia, o którym mowa w ust. 1 lub 2, podatnik nie ponosi kosztów uzyskania przychodów lub poniesione koszty są niższe od kwoty zmniejszenia, wówczas ma obowiązek zwiększyć przychody o kwotę, o którą nie zostały zmniejszone koszty uzyskania przychodów.

Niestety przepisy rozporządzenia w sprawie prowadzenia KPiR nie zawierają żadnych praktycznych wskazówek, jak dokonać w niej stosownych zapisów, aby wypełnić dyspozycję art. 24d ust. 5 ustawy. W szczególności jak postąpić, gdy np. korekta kosztów z tytułu zakupu towarów handlowych (a więc kosztów ujmowanych w kolumnie 10 księgi) jest większa niż dokonane zakupy, jednakże mniejsza, aniżeli łącznie poniesione w danym okresie koszty wykazane w księdze?

Odpowiedzi na to pytanie można się doszukiwać jedynie w przytoczonym wyżej art. 24d ust. 5 ustawy. I tak ustawodawca odnosi się w nim do ogólnego pojęcia kosztów, a nie kosztów z danego rodzaju. Należy zatem uznać, że chodzi mu o wszelkie koszty zaewidencjonowane w księdze w danym okresie rozliczeniowym (czyli ujęte w kolumnach 10-13 księgi). Ponadto mówi on o kosztach w skali miesiąca (a nie innego okresu rozliczeniowego, w postaci kwartału czy roku). Co za tym idzie, każdorazowo należy sprawdzać, czy wartość ewentualnej korekty w danym miesiącu jest wyższa od zaksięgowanych kosztów.

Jeżeli zatem przykładowo wartość zakupu towarów handlowych w danym miesiącu wynosiła 20 000 zł, zaś obowiązek skorygowania kosztów z tego tytułu sięgnął 35 000 zł, przy czym podatnik poniósł także inne koszty księgowane w pozostałych kolumnach księgi w kwocie 25 000 zł, nie powinien z tytułu koniecznej korekty określać przychodu w wysokości 15 000 zł (20 000 zł – 35 000 zł), gdyż łączna wartość poniesionych kosztów (20 000 zł + 25 000 zł = 45 000 zł) przewyższa wartość dokonywanej korekty (a więc 35 000 zł). W takiej sytuacji całą kwotę korekty należy ująć po stronie kosztów ze znakiem minus lub zapisem czerwonym.

Problem w tym, iż przepisy nie wskazują, czy w takiej sytuacji korekty dokonywać w poszczególnych kolumnach księgi czy tylko w jednej z nich. Zdaniem autora jednakże, ponieważ korekta dotyczy zakupu towarów handlowych, całą jej wartość należy ująć w kolumnie 10 księgi. Spowoduje to co prawda w danym miesiącu ujemne koszty w tej kolumnie, jednakże łączna wartość tychże kosztów, po uwzględnieniu korekty, będzie nadal większa od zera.

Gdyby natomiast kwota korekty była wyższa od łącznych kosztów, powstałą różnicę należy wykazać w księdze jako przychód.