Podatek VAT: gdzie są opodatkowane usługi magazynowe?

Przeczytaj także: Remont domu w Niemczech a opodatkowanie VAT

Zgodnie z art. 28e ustawy o VAT, miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami jest miejsce położenia nieruchomości. Pojęcie usług związanych z nieruchomościami nie zostało zdefiniowane w ustawie o VAT. Podano jedynie przykładowy katalog usług zaliczanych do tej grupy, a wśród nich usługi świadczone przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usługi zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, usługi użytkowania i używania nieruchomości, usługi przygotowania i koordynowania prac budowlanych, takie jak usługi architektów i nadzoru budowlanego.

Nie jest to katalog zamknięty i w rezultacie, nie jest jasne, jak szeroki zakres zastosowania ma analizowany przepis.

Na tym tle powstawały dotychczas liczne wątpliwości dotyczące, między innymi, usług magazynowych świadczonych na rzecz zagranicznych usługobiorców. Władze skarbowe przyjęły profiskalne podejście i uważały, że wszelkie usługi magazynowe, w tym także zawierające w sobie nie tylko samo przechowywanie i magazynowanie, ale także obsługę logistyczną, załadunek, rozładunek, przepakowanie i wydawanie towarów powinny być traktowane jak usługi związane z nieruchomościami. Tym samym, kompleksowe usługi magazynowe, świadczone przez polskie centra logistyczne na rzecz zagranicznych klientów powinny być - w opinii dotychczas prezentowanej przez władze skarbowe - opodatkowane podatkiem VAT w Polsce.

Podejście to powinno się zmienić po wyroku TSUE z dnia 27 czerwca 2013 r. (sygn. C-155/12) w sprawie RR Donnelley Global Turnkey Solutions Poland Sp. z o.o. Przedmiotem sprawy było udzielenie odpowiedzi na pytanie prejudycjalne Naczelnego Sądu Administracyjnego rozpatrującego sprawę tej spółki, a mianowicie czy usługi świadczone przez tego podatnika powinny być opodatkowane VAT w miejscu, gdzie usługobiorca posiada swoją siedzibę, czy też należy je uznać za usługi związane z nieruchomością i tym samym, opodatkować podatkiem VAT w kraju, w którym znajduje się nieruchomość.

W tej konkretnej sprawie będącej przedmiotem zapytania, spółka świadczyła kompleksowe usługi w zakresie magazynowania towarów na rzecz zagranicznych podmiotów z UE. Usługi te obejmowały między innymi: przyjmowanie towarów do magazynu, umieszczanie towarów na odpowiednich półkach magazynowych, przechowywanie tych towarów, pakowanie towarów dla klientów, wydawanie towarów, rozładunek i załadunek, przepakowywanie towarów dostarczonych w opakowaniach zbiorczych. Co istotne, udostępnienie przestrzeni magazynowej stanowiło tylko jeden z elementów procesu logistycznego, którym zarządzał usługodawca.

W omawianym wyroku, TSUE wskazał, że usługi związane z nieruchomościami to takie, które pozostają w wystarczająco bezpośrednim związku z wyraźnie określoną nieruchomością. Mając na uwadze, że wiele usług jest w ten lub inny sposób związanych z nieruchomościami, dla uznania iż dana usług jest dla celów VAT związaną z konkretną nieruchomością, konieczne jest, aby przedmiotem świadczenia była sama nieruchomość. Tak jest w szczególności wówczas, gdy dana nieruchomość stanowi centralny i nieodzowny element świadczenia.

I tak, kompleksowa usługa magazynowa będzie dla celów VAT usługą związaną z nieruchomością pod warunkiem, że w tej złożonej usłudze magazynowanie towarów stanowi świadczenie główne, natomiast pozostałe świadczenia (takie jak np. przyjmowanie towarów, ich rozmieszczanie, wydawanie, rozładunek i załadunek) stanowią jedynie świadczenia dodatkowe, tj. nie stanowią celu samego w sobie, lecz są czynnościami umożliwiającymi usługobiorcy skorzystanie w jak najlepszy sposób ze świadczenia głównego. Kolejnym warunkiem dla uznania kompleksowej usługi magazynowej za związaną z nieruchomością jest, aby w jej ramach usługobiorcy zostało przyznane prawo używania całości lub części wyraźnie określonej nieruchomości. Przykładowo, jeżeli miałoby się okazać, że usługobiorca nie ma prawa wstępu do nieruchomości lub tej jej części, w której są magazynowane jego towary, to wówczas taka usługa magazynowania nie ma charakteru usługi związanej z nieruchomością dla celów określenia miejsca świadczenia w podatku VAT.

Konkludując, teza jaka płynie z wyroku TSUE jest taka, że kompleksowe usługi w zakresie magazynowania, obejmujące przyjmowanie towarów do magazynu, ich umieszczanie na odpowiednich półkach magazynowych, przechowywanie, pakowanie, wydawanie, rozładunek i załadunek są traktowane dla celów VAT jak usługi związane z nieruchomościami i opodatkowane w miejscu położenia nieruchomości jedynie wtedy, gdy magazynowanie stanowi świadczenie główne czynności jednolitej i usługobiorcom jest przyznane prawo używania całości lub części konkretnej nieruchomości. W przeciwnym wypadku, kompleksowe usługi magazynowania powinny zostać opodatkowane na zasadach ogólnych, czyli w kraju siedziby usługobiorcy.