Prezenty o małej wartości w podatku VAT: kwota netto czy brutto?

Przeczytaj także: Prezent na święta dla pracownika z podatkiem VAT

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega nie tylko odpłatna dostawa towarów (a więc ich przekazanie za wynagrodzeniem). W art. 7 ust. 2 ustawy o VAT ustawodawca wskazał bowiem, że na równi z odpłatną dostawą towarów należy rozumieć także przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1. przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2. wszelkie inne darowizny

- jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Co za tym idzie, jeżeli przedsiębiorca postanowi sprezentować komuś towar należący do jego przedsiębiorstwa, przy zakupie którego przysługiwało mu prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, będzie musiał z tego tytułu naliczyć podatek VAT tak samo, jakby towar ten sprzedał. Co ważne, w przytoczonej regulacji ustawodawca nie wskazuje, że VAT przy zakupie musiał zostać odliczony. Wystarczającym tutaj jest, aby podatnikowi przysługiwało prawo do jego odliczenia.

Od powyższej reguły występuje jednak wyjątek, który został określony w art. 7 ust. 3 ustawy o VAT. Otóż regulacji tej nie stosuje się do przekazywanych prezentów o małej wartości i próbek, jeżeli przekazanie takie następuje na cele związane z działalnością gospodarczą podatnika.

Definicja prezentów o małej wartości znalazła się z kolei w ust. 4 przytoczonego przepisu. I tak są to przekazywane przez podatnika jednej osobie towary:

1. o łącznej wartości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 100 zł, jeżeli podatnik prowadzi ewidencję pozwalającą na ustalenie tożsamości tych osób;
2. których przekazania nie ujęto w ewidencji, o której mowa w pkt 1, jeżeli jednostkowa cena nabycia towaru (bez podatku), a gdy nie ma ceny nabycia, jednostkowy koszt wytworzenia, określone w momencie przekazywania towaru, nie przekraczają 10 zł.

Co niezwykle istotne, tylko w pkt 2 omawianego przepisu ustawodawca wprost wskazał, że limit prezentów małej wartości, to kwota bez podatku, a więc wartość netto. Doprecyzowania takiego zabrakło w pkt 1 (czyli w przypadku prezentów droższych niż 10 zł, gdy ich roczna wartość dla jednej osoby nie przekracza 100 zł i podatnik prowadzi ewidencję takich przekazań). W związku z tym powstają wątpliwości, o jaką wartość ustawodawcy tutaj chodziło (netto czy brutto?).

Jak nietrudno się domyśleć, zdaniem organów podatkowych z całą pewnością jest tutaj mowa o wartości brutto, gdyż gdyby było inaczej, na pewno stosowna adnotacja w przepisach zostałaby umieszczona (przykładowo interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 23 kwietnia 2012 r. nr IPPP1/443-154/12-2/MP, dostępna na stronie Ministerstwa Finansów.)

Jednakże WSA w Warszawie w wyroku z dnia 28.02.2013 r. (sygn. akt III SA/Wa 2363/12) orzekł zgoła co innego (orzeczenie nieprawomocne). Skarga dotyczyła wydanej interpretacji prawa podatkowego, w której to fiskus powołał się m.in. na przepisy ustawy o cenach. Zdaniem sądu jednakże działalnie takie było niezasadne. Prawo podatkowe jest bowiem autonomiczne w stosunku do innych dziedzin prawa, ma ponadto specyficzną terminologię, która powinna uwzględniać realizację celów opodatkowania. W celu odpowiedzi na pytanie, czy wskazany wyżej limit jest wartością netto czy brutto, w ocenie sądu należy dokonać wykładni systemowej pojęć użytych w art. 7 ust. 4 u.p.t.u., i to zarówno w pkt 1, jak i pkt 2 tego przepisu, jak również na podstawie norm zawartych w art. 7 u.p.t.u. oraz w art. 29 u.p.t.u.

Jak czytamy w uzasadnieniu do wyroku:
„(…) Pojęciem "ceny nabycia" posługuje się wprawdzie art. 7 ust. 4 pkt 2 u.p.t.u., niemniej jednak pojęcie to należy również odnieść do pkt 1 ww. przepisu, który wprost wskazuje na "wartość towarów". Wartość towarów wyraża się w cenie nabycia. Pojęciem tym posługuje się również art. 29 ust. 10 u.p.t.u., normując sposób określenia podstawy opodatkowania w przypadku dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 2 u.p.t.u. Do art. 29 ust. 10 u.p.t.u. nawiązuje art. 7 ust. 4 pkt 2 u.p.t.u., który według ustalonych w tym przepisie kryteriów wartościowych, wyłącza spod zakresu jej działania tzw. prezenty o małej wartości. Również w tym przypadku, tj. na gruncie art. 29 ust. 10 u.p.t.u. istnieją powody, aby przyjąć, iż określenie "cena nabycia" powinno być rozumiane jako cena netto, a więc bez VAT.(…)

Z punktu widzenia wykładni systemowej u.p.t.u. (wykładnia systemowa wewnętrzna) nie można zatem uznać, iż pojęcie wartości/ceny nabycia, występujące w art. 7 ust. 4 pkt 1 u.p.t.u., należy interpretować zgoła odmiennie niż w art. 7 ust. 2 w związku z art. 29 ust. 10 u.p.t.u., czy przede wszystkim odmiennie niż art. 7 ust. 4 pkt 1 u.p.t.u.(…)”

Sąd podkreślił przy tym, że interpretacji użytych przez ustawodawcę niedoprecyzowanych pojęć należy dokonywać przez pryzmat neutralności VAT, wyrażającej się w prawie podatnika do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony przy zakupie towarów czy usług.