Brak prawa do odliczenia podatku VAT z faktury

Przeczytaj także: Odliczenie VAT gdy nieterminowa faktura

Sformalizowane zasady rozliczania VAT wymagają podobnych reguł w zakresie dokumentowania transakcji podlegających opodatkowaniu.
Podatnik dokonuje odliczenia VAT na podstawie otrzymanych faktur zakupu, faktur korygujących, faktur wewnętrznych, dokumentów celnych lub ich duplikatów, a dokumenty te muszą spełniać wymogi określone m.in. w rozporządzeniu w sprawie faktur.

Wiele pomyłek w dokumentowaniu transakcji można z łatwością "usunąć" poprzez wystawienie noty korygującej przez nabywcę. Wiele też - w trakcie kolejnych nowelizacji ustawy o VAT - zostało w efekcie uznanych za błędy mniejszej wagi, niemające wpływu na prawo do odliczenia.

Nadal jednak ustawa o VAT zawiera przepisy ograniczające prawo do odliczenia podatku naliczonego, które wiążą się ściśle z błędami formalnymi dokumentów wystawianych dla potrzeb podatku VAT.

1. Faktury wystawione przez podmiot nieistniejący
Z przepisu art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a) ustawy o VAT wynika, że nie uprawniają nabywcy do odliczenia podatku naliczonego m.in. faktury VAT, faktury korygujące, dokumenty celne oraz duplikaty faktur wystawione przez podmiot nieistniejący.

Pojęcie podmiotu nieistniejącego zdefiniowane zostało m.in. przez NSA, który w wyroku z dnia 11 marca 2005 r., sygn. akt FSK 1741/04 uznał iż jest nim podmiot stwarzający formalne pozory istnienia, który jednak w rzeczywistości nie uczestniczy w obrocie prawnym.

Należy pamiętać, że cechą charakterystyczną prawa podatkowego jest odnoszenie obowiązków podatkowych przede wszystkim do rzeczywistych, a nie tylko formalnych zachowań podmiotów uczestniczących w obrocie prawnym. Dlatego z uwagi na istotę podatku VAT, za podmiot fikcyjny w obrocie należy uznać nie tylko podmiot faktycznie nieistniejący, lecz także podmiot formalnie zarejestrowany w oparciu o nieprawdziwe lub nieścisłe i nieaktualne dane, który nie składa właściwych deklaracji podatkowych i nie wykazuje podatku należnego wynikającego z wystawionych faktur, a w konsekwencji nie płaci tego podatku.

W świetle powyższego, faktury wystawionej przez tego rodzaju podmiot nie można uznać za prawidłową, mogącą stanowić podstawę dokonania odliczenia podatku naliczonego.

O pozorności istnienia podmiotu mogą decydować m.in. następujące okoliczności: zaprzestanie faktycznej działalności, nieprowadzenie działalności pod adresem siedziby, ukrywanie prawdziwego adresu działalności, brak dokumentacji księgowej, niewypełnianie obowiązków rejestracyjnych i aktualizacyjnych.

2. Czynność niepodlegająca opodatkowaniu udokumentowana fakturą VAT
W praktyce zdarzają się sytuacje kiedy czynność, która - w myśl obowiązujących przepisów - nie podlega opodatkowaniu VAT albo jest z niego zwolniona, zostaje przez podatnika potraktowana jako czynność opodatkowana 5%, 8% czy 23% stawką VAT. Jeżeli fakt ten zostanie potwierdzony fakturą, to faktura ta - w myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy - nie daje nabywcy prawa do odliczenia podatku VAT. Tym samym, dla odbiorcy takiej faktury, wykazany w niej podatek nie stanowi podatku VAT do odliczenia, nawet jeśli zostanie zapłacony.

3. Transakcje, dla których wystawiono więcej niż jedną fakturę
Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury, w przypadku gdy wystawiono więcej niż jedną fakturę dokumentującą tę samą sprzedaż (art. 88 ust. 3a pkt 3 ustawy o VAT). Mimo że podatnicy zwracają szczególną uwagę na prawidłowe dokumentowanie transakcji, w praktyce z różnych powodów zdarzają się sytuacje podwójnego udokumentowania danej czynności.

Przykład
W dniu 2 sierpnia 2012 r. podatnik wystawił fakturę VAT dokumentującą sprzedaż towarów na rzecz firmy Adama K. na kwotę 25.000 zł. Faktura została wysłana odbiorcy. W tym samym dniu pomyłkowo wystawiono kolejną fakturę o innym numerze dokumentującą tę samą transakcję i faktura ta również została wysłana do odbiorcy. W efekcie ta sama transakcja została udokumentowana podwójnie.

W przypadku podwójnego udokumentowania transakcji istotne jest, aby naprawić błąd w dokumentacji nabywcy, jeżeli dwukrotnie odliczył on tę samą kwotę z wystawionych faktur. Wówczas powinien niezwłocznie skorygować ten błąd poprzez korektę deklaracji za miesiąc, w którym odliczenie było dokonane. Korekta podatku naliczonego in minus nie wymaga tu potwierdzenia w postaci faktury korygującej. W celach dowodowych warto też skompletować korespondencję pomiędzy kontrahentami, w tym np. nadesłane przez nabywcę kserokopie oryginałów faktur, z naniesionym skreśleniem nieprawidłowej i adnotacją, że faktura ta została anulowana.

4. Faktury dokumentujące transakcje niezgodne ze stanem faktycznym
Wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne:
a) stwierdzające czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności,
b) podające kwoty niezgodne z rzeczywistością - w części dotyczącej tych pozycji, dla których podane zostały kwoty niezgodne z rzeczywistością,
c) potwierdzające czynności, do których mają zastosowanie przepisy art. 58 i 83 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. nr 16, poz. 93 ze zm.) - w części dotyczącej tych czynności
- nie dają prawa do odliczenia podatku naliczonego.