Koszty firmy gdy likwidacja środka trwałego

Przeczytaj także: Zakup środka trwałego na kredyt zabezpieczony przewłaszczeniem

1.2. Licząc stratę ze sprzedaży wierzytelności, uwzględniamy VAT

Stratę ze zbycia wierzytelności, która wcześniej była zarachowana jako przychód należny, oblicza się jako różnicę pomiędzy ceną uzyskaną ze sprzedaży a wartością wierzytelności z należnym podatkiem od towarów i usług.

Tak uznał NSA w siedmioosobowym składzie w uchwale z 11 czerwca 2012 r., sygn. akt I FPS 3/11.

Poszerzonemu składowi NSA przedstawione zostało zagadnienie prawne, czy zaliczenie straty z tytułu odpłatnego zbycia wierzytelności do kosztów uzyskania przychodu na podstawie art. 22 ust. 1 w związku z art. 23 ust. 1 pkt 34 updof albo na podstawie art. 15 ust. 1 w związku z art. 16 ust. 1 pkt 39 updop następuje przy uwzględnieniu wierzytelności z należnym podatkiem od towarów i usług, czy bez tego podatku?

Niejednolite orzecznictwo sądów
Z wnioskiem o uchwałę wystąpił Prezes NSA, który uznał, że dotychczasowe orzecznictwo sądów w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów strat z odpłatnego zbycia wierzytelności uprzednio zarachowanych jako przychód należny jest niejednolite. Wskazał, że ukształtowały się dwa nurty orzecznicze. Część składów sędziowskich uważało, że za koszt uzyskania przychodów mogą być uznane tylko straty ze zbycia wierzytelności uprzednio zarachowanych jako przychody należne, a więc bez podatku od towarów i usług. A inne składy zajmowały zupełnie odmienne stanowisko, twierdząc, że kosztem uzyskania przychodów jest wierzytelność obejmująca całą kwotę należności, wraz z należnym podatkiem od towarów i usług (kwotę brutto), o tę bowiem kwotę podatnik uszczupli swój majątek, zbywając wierzytelność w celu uzyskania przychodów.

Argumentacja Sądu
Zasadniczo nie uważa się za koszty uzyskania przychodów strat z odpłatnego zbycia wierzytelności. Jednak w przypadku kiedy wierzytelności te uprzednio zostały zarachowane jako przychód należny, straty z ich odpłatnego zbycia uważa się za koszty uzyskania przychodów. Wynika to z art. 23 ust. 1 pkt 34 updof i art. 16 ust. 1 pkt 39 updop.

Jak podkreślił Sąd, podstawową zasadą podatku od towarów i usług jest to, że podatek ten jest neutralny dla podatnika tego podatku i obciąża (w sensie ekonomicznym) ostatecznego konsumenta. Nie stanie się tak jednak, w przypadku gdy dostawca nie otrzymuje należności za dostarczony towar lub świadczoną usługę. Wtedy należny podatek od towarów i usług obciąża tego dostawcę. Strata (w ujęciu ekonomicznym), jaką w tej sytuacji ponosi, obejmuje zatem nie tylko nieuzyskaną wartość netto wierzytelności, tożsamą z przychodem należnym w podatku dochodowym, ale wartość wierzytelności brutto, czyli przychód należny powiększony o należny podatek od towarów i usług. Z kolei, jeżeli wierzytelność wynikająca z dokonanej czynności zostanie następnie odpłatnie zbyta, stratę wynikającą z tej czynności stanowi różnica pomiędzy nominalną wartością wierzytelności (a więc wartością brutto, zawierającą także należny podatek od towarów i usług) a ceną uzyskaną z jej zbycia. Sąd zwrócił również uwagę, że przedmiotem sprzedaży jest wierzytelność, a nie tylko stanowiący jej część przychód należny, wobec tego stratę powstałą wskutek takiej sprzedaży odnosić należy także do tej wierzytelności, a nie tylko do jej części.

Zwróć uwagę!
Fakt zarachowania wierzytelności jako przychodu należnego jest wyłącznie przesłanką, której spełnienie umożliwia zaliczenie straty ze sprzedaży wierzytelności do kosztów uzyskania przychodów, nie determinując jednak wysokości straty, którą można do tej kategorii zaliczyć.

Zdaniem NSA stratę ze sprzedaży wierzytelności własnej należy obliczać jako różnicę pomiędzy wartością wierzytelności z należnym podatkiem od towarów i usług a ceną uzyskaną ze sprzedaży tej wierzytelności, a nie jako różnicę pomiędzy zarachowanym przychodem należnym a uzyskaną ceną. Inna interpretacja prowadziłaby do naruszenia zasady neutralności VAT (ze względu na naruszenie zasady ekonomicznej neutralności podatku od towarów i usług dla podatnika tego podatku) i ustalenia błędnej podstawy opodatkowania w PIT i CIT.

Za takim rozwiązaniem przemawia także aspekt funkcjonalny, wynikający z zasad obrotu wierzytelnościami. Wierzytelności zbywane są za cenę obejmującą wszystkie elementy cenotwórcze, a więc także należny podatek od towarów i usług. Odnoszenie wyrażonej w cenie sprzedaży wierzytelności jej wartości ekonomicznej wyłącznie do zarachowanego przychodu należnego, prowadziłoby do porównywania wielkości rodzajowo różnych i wskutek tego zasadniczo nieporównywalnych.


Wydawnictwo Podatkowe GOFIN – wydawca czasopism, Gazety Podatkowej i serwisów internetowych dostarczających specjalistycznej wiedzy z zakresu podatków, rachunkowości, ubezpieczeń i prawa pracy.