Budynek mieszkalno-usługowy: amortyzacja

Przeczytaj także: Budynek na cudzym gruncie jako inwestycja w obcym środku trwałym?

Aby odpowiedzieć na zawarte we wstępie pytania, w pierwszej kolejności należy odnieść się do art. 22f ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej updof), który mówi, że jeżeli tylko część nieruchomości, w tym budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego, jest wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej bądź wynajmowana lub wydzierżawiana - odpisów amortyzacyjnych dokonuje się w wysokości ustalonej od wartości początkowej nieruchomości, budynku lub lokalu odpowiadającej stosunkowi powierzchni użytkowej wykorzystywanej do prowadzenia działalności gospodarczej, wynajmowanej lub wydzierżawianej, do ogólnej powierzchni użytkowej tej nieruchomości, budynku lub lokalu.

Z przytoczonego przepisu wynika kilka istotnych kwestii. Przede wszystkim wartość początkową nieruchomości, której tylko część będzie wykorzystywana na potrzeby działalności gospodarczej, ustala się na zasadach ogólnych.

Przypomnijmy, iż zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 2 updof za wartość początkową środków trwałych w razie ich wytworzenia we własnym zakresie uważa się koszt wytworzenia. Kosztem wytworzenia jest natomiast wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się wartości własnej pracy podatnika, jego małżonka i małoletnich dzieci, kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania (art. 22g ust. 4 updof).
W uproszczeniu zatem mówiąc wszelkie wydatki poniesione na wytworzenie środka trwałego, ściśle z nim związane, przed oddaniem go do używania, wchodzą w skład kosztu wytworzenia będącego wartością początkową takiego składnika majątku. Wlicza się tutaj także odsetki czy prowizje od pożyczek i kredytów bankowych, które zostały naliczone przed oddaniem środka trwałego do używania.

Drugi istotny punkt wynikający z przytoczonego wyżej art. 22f ust. 4 updof określa, od jakiej części tak ustalonej wartości początkowej nieruchomości, wykorzystywanej na potrzeby firmy jedynie w części, dokonywane będą odpisy amortyzacyjne. Otóż odpisów amortyzacyjnych należy tutaj dokonywać od tej części wartości początkowej nieruchomości, która odpowiada stosunkowi powierzchni użytkowej wykorzystywanej do prowadzenia działalności gospodarczej, do ogólnej powierzchni użytkowej nieruchomości.

Jeżeli zatem przykładowo powierzchnia użytkowa wybudowanego budynku wynosi 200 m², zaś na potrzeby działalności gospodarczej wykorzystywanych jest zaledwie jego 50 m², odpisy amortyzacyjne będą dokonywane od (50 m² / 200 m²) x 100% = 25% ustalonej w wyżej określony sposób wartości początkowej tego budynku.

Zakładając, że koszt wytworzenia budynku wyniósł 400 000 zł, amortyzowana będzie wartość 400 000 zł x 25% = 100 000 zł.

Bardzo ważne jest tutaj także prawidłowe ustalenie stawki amortyzacji. Aby określić ją w prawidłowej wysokości, trzeba ustalić, czy przedmiotowy budynek jest mieszkalny czy tez niemieszkalny. W przypadku tego pierwszego bowiem roczna stawka amortyzacji wynosi 1,5% zaś dla drugiego 2,5%. Jak z kolei czytamy w objaśnieniach do Klasyfikacji Środków Trwałych, budynkami mieszkalnymi są obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych. W przypadkach, gdy mniej niż połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest na cele mieszkalne, budynek taki sklasyfikowany jest jako niemieszkalny zgodnie z jego przeznaczeniem.

Co się z kolei tyczy odsetek od kredytu zaciągniętego na wybudowanie tejże nieruchomości, płatnych po oddaniu budynku do używania, zdaniem autora będą one mogły być zaliczone w ciężar kosztów uzyskania przychodów także w proporcji przypadającej proporcjonalnie na powierzchnię wykorzystywaną do prowadzenia firmy (czyli w naszym przykładzie wskazanym wyżej, w wysokości 25% wartości odsetek). Oczywiście kosztem uzyskania przychodu nie będzie część kapitałowa spłacanego kredytu.