Utracone wadium przetargowe a koszty firmy

Przeczytaj także: Przetargi publiczne: utrata wadium nie jest kosztem podatkowym

Regulacje ustawowe
W myśl przepisów art. 70⁴ Kodeksu cywilnego, w warunkach przetargu organizator może zastrzec, że przystępujący do przetargu powinien, pod rygorem niedopuszczenia do przetargu, wpłacić organizatorowi określoną sumę albo ustanowić odpowiednie zabezpieczenie jej zapłaty (wadium).

W sytuacji gdy uczestnik przetargu wygra przetarg i dojdzie do zawarcia umowy, kwota wpłaconego wadium zaliczana jest na poczet zobowiązania. Jeżeli jednak uczestnik przetargu, mimo wyboru jego oferty, uchyla się od zawarcia umowy, organizator przetargu może pobraną sumę zachować albo dochodzić zaspokojenia z przedmiotu zabezpieczenia. W pozostałych przypadkach zapłacone wadium należy niezwłocznie zwrócić, a ustanowione zabezpieczenie wygasa.

Jeśli natomiast to organizator przetargu uchyla się od zawarcia umowy, uczestnik przetargu, którego oferta została wybrana, może żądać zapłaty podwójnego wadium albo naprawienia szkody.

Wadium występuje również w przetargach na zamówienia publiczne. Kwestie pobierania, zwracania i zatrzymywania wadium regulują przepisy art. 45 i 46 ustawy z dnia 29 stycznia 2004 r. Prawo zamówień publicznych (Dz. U. z 2010 r. nr 113, poz. 759 ze zm.). W przypadku przetargu organizowanego na podstawie tej ustawy, wysokość wadium nie może przekraczać 3% wartości zamówienia. Jednak w przypadku większych kontraktów wadium może stanowić niemałą sumę.

Prawo zamówień publicznych przewiduje cztery sytuacje, w których zamawiający zatrzyma wadium wraz z odsetkami. Otóż zatrzymanie wadium następuje wtedy, gdy:

1. zwycięski wykonawca odmówił podpisania umowy na warunkach określonych w ofercie (w praktyce - po bezskutecznym wyznaczeniu przez zamawiającego terminu i miejsca zawarcia przyrzeczonej umowy),
2. zwycięski wykonawca nie wniósł wymaganego zabezpieczenia należytego wykonania umowy (możliwe tylko w przypadku wadium wnoszonego w pieniądzu),
3. zawarcie umowy w sprawie zamówienia publicznego stało się niemożliwe z przyczyn leżących po stronie wykonawcy.

Czwarta przesłanka, która rodzi obowiązek zatrzymania wadium, dotyczy nie tylko wykonawcy, którego oferta została wybrana jako najkorzystniejsza, ale każdego zgłaszającego się do przetargu, niezależnie od tego, jakie są jego szanse na zwycięstwo w postępowaniu. Na podstawie art. 46 ust. 4a Prawo zamówień publicznych, zamawiający zatrzymuje wraz z odsetkami wadium wykonawcy, który pomimo wezwania do uzupełnienia dokumentów, oświadczeń lub pełnomocnictw nie dostarczył tych dokumentów. Wykonawca może się od takich konsekwencji uchronić, udowadniając, że wyniknęło to z przyczyn nieleżących po jego stronie.

Stracone wadium a koszt uzyskania przychodów
Wadium, co do zasady, ma charakter zwrotny. Nie stanowi więc kosztu uzyskania przychodów, ponieważ wpłata wadium nie jest wydatkiem poniesionym definitywnie. Z kolei zwrot wadium nie będzie przychodem. A jak zakwalifikować utracone wadium?

Przedsiębiorcy często uważają, że zatrzymane przez organizatora przetargu wadium mogą zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów. W ich ocenie, mają do tego prawo, bo startują w przetargach, aby zrealizować zamówienie i uzyskać przychód. Ponadto nie ma przepisu, który tego rodzaju wydatek wyłączałby z kosztów uzyskania przychodów.

Jednak wydane w ostatnim czasie interpretacje organów podatkowych i wyroki sądów świadczą o niekorzystnej dla podatników linii orzeczniczej.

Wadium w przetargu na zamówienie publiczne - w odróżnieniu od przetargu przeprowadzanego w trybie Kodeksu cywilnego - może być zatrzymane przed zawarciem umowy. Jeśli wystąpi taka sytuacja, możliwość ujęcia w kosztach podatkowych utraconego wadium bada się w oparciu o ogólną definicję kosztów uzyskania przychodów.

Stosownie do art. 22 ust. 1 updof i art. 15 ust. 1 updop, kosztami podatkowymi są wydatki poniesione w celu uzyskania przychodów (lub zachowania albo zabezpieczenia ich źródła), z wyjątkiem kosztów wymienionych w tych ustawach jako niepodatkowe.
Jak wyjaśnił WSA w Poznaniu w wyroku z 22 września 2011 r., sygn. akt I SA/Po 534/11 (orzeczenie prawomocne): "Ustawodawca posługując się zwrotem »koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodu« przypisuje temu określeniu cechę świadomego, zamierzonego, przemyślanego i logicznego działania podatnika podporządkowanego osiągnięciu przychodów, a nie odwołuje się do skutku będącego następstwem określonego działania. Wykładnia językowa użytego przez ustawodawcę pojęcia »koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodu« oznacza, iż podatnik ma możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków pod tym wszakże warunkiem, iż wykaże, że świadomie poniósł określony wydatek, który ma bezpośredni związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a jego poniesienie miało lub mogło mieć bezpośredni wpływ na wielkość osiągniętego przychodu". Uwzględniając tę argumentację, WSA uznał, że skoro zatrzymanie wadium nastąpiło wskutek zawinionego działania podatnika, to nie może on utraconego wadium zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów. W rozpatrywanej sprawie wadium zostało zatrzymane przez zamawiającego na podstawie art. 46 ust. 4a Prawa zamówień publicznych, gdyż podatnik na żądanie zamawiającego nie uzupełnił dokumentów (nie wykazał posiadania wymaganych środków finansowych ani posiadania zdolności kredytowej).

Na zaliczenie do kosztów wadium straconego wskutek niedostarczenia wymaganych dokumentów nie zgodził się też Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach (interpretacja indywidualna z 4 listopada 2010 r., nr IBPBI/1/415-750/10/RM). W tym przypadku zamawiający zatrzymał wadium, ponieważ spółka nie przekazała tłumaczenia na język polski certyfikatu potwierdzającego poprawną współpracę oferowanych komputerów z systemem operacyjnym.

W podobnej sprawie wypowiedział się też Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu. Wydał niekorzystną interpretację podatniczce, która także utraciła wadium na podstawie art. 46 ust. 4a Prawa zamówień publicznych (interpretacja indywidualna z 7 października 2011 r., nr ILPB1/415-878/11-2/IM). W tym przypadku podatniczka weszła w spór prawny z zamawiającym, podnosząc bezpodstawność zatrzymania wadium i żądając jego zwrotu. W toku prowadzonych z zamawiającym negocjacji doszło jednak do zawarcia porozumienia, na mocy którego podatniczka zrzekła się roszczeń o zwrot wadium w zamian za możliwość osiągnięcia przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym z tytułu realizacji, jako podwykonawca, istotnej części prac budowlanych. Organ podatkowy stwierdził, że wadium było związane z udziałem w przetargu, a zawarcie porozumienia z zamawiającym na wykonanie robót jako podwykonawca nie oznacza automatycznie, iż koszt wadium przekształca się w koszt związany z uzyskaniem dostępu do innego zamówienia. W związku z tym utracone wadium nie stanowi wydatku związanego z uzyskaniem prawa do realizacji nowego zamówienia. W konsekwencji kwota utraconego wadium zatrzymanego przez zamawiającego nie może być uznana za koszt uzyskania przychodu prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej.