Objęcie udziałów: wkład niepieniężny a podatek dochodowy

Przeczytaj także: Wniesienie aportu do spółki kapitałowej w podatku dochodowym

Jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego są udziały (akcje) w spółce albo udziały w spółdzielni uprzednio objęte w zamian za wkład:
a) niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część - koszt należy przyjąć w wysokości wartości nominalnej udziałów (akcji) wnoszonych w formie wkładu niepieniężnego,
b) pieniężny - koszt należy przyjąć w wysokości faktycznie poniesionych wydatków na objęcie lub nabycie udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni,
c) niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części - koszt przyjmuje się w wysokości wartości składników przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, wynikającej z ksiąg przedsiębiorstwa, określonej na dzień objęcia tych udziałów (akcji), nie wyższej jednak niż ich wartość nominalna z dnia objęcia.

Przykład
Spółka z o.o. A wniosła do istniejącej spółki z o.o. B udziały posiadane w spółce z o.o. C, których wartość nominalna wynosi 100.000 zł. W zamian spółka A objęła udziały o wartości 110.000 zł.
Z kolei wcześniej spółka A objęła udziały w spółce C w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub zorganizowana jego część.

Zatem na dzień rejestracji podwyższenia kapitału zakładowego spółki B, spółka A zobowiązana jest zaliczyć:do przychodu kwotę 110.000 zł,
• do kosztów uzyskania przychodu kwotę 100.000 zł.

Przykład
Pan Adam posiada udziały spółki z o.o. o wartości nominalnej 80.000 zł, które nabył w zamian za wkład pieniężny w kwocie 80.000 zł. Udziały te wniósł w formie aportu do powstającej spółki z o.o. W zamian otrzymał udziały spółki z o.o. o wartości 110.000 zł.

W dniu zarejestrowania spółki po stronie udziałowca powstanie dochód w wysokości 30.000 zł (przychód - 110.000 zł, koszty uzyskania przychodu - 80.000 zł).

Przykład
Spółka z o.o. A wniosła do powstającej spółki akcyjnej B udziały spółki z o.o. C, które objęła w zamian za wkład w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Na dzień objęcia udziałów w spółce C (których wartość nominalna wynosiła 100.000 zł) wartość zorganizowanej części przedsiębiorstwa spółki A, wynikająca z ksiąg tej spółki wynosiła 110.000 zł.
Spółka A za wkład w postaci udziałów w spółce C objęła akcje spółki B o wartości 130.000 zł.

W związku z tym na dzień zarejestrowania spółki akcyjnej B, spółka z o.o. A zobowiązana jest rozpoznać przychód w wysokości 130.000 zł, a do kosztów uzyskania przychodów zaliczyć kwotę odpowiadającą wartości składników zorganizowanej części przedsiębiorstwa określonej na dzień objęcia wnoszonych udziałów, tj. 110.000 zł.


Jeżeli przedmiotem aportu są inne niż wcześniej wymienione składniki mienia (np. towary, surowce), wówczas kosztem są wydatki faktycznie poniesione na ich nabycie, niezaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Przykład
Podatnik wniósł do powstającej spółki z o.o. aport w postaci towarów handlowych, za które zapłacił 50.000 zł. Zakupu dokonał w ramach działalności gospodarczej, którą następnie zlikwidował. Wydatku nie zaliczył do kosztów uzyskania przychodu. W zamian za wniesione środki obrotowe objął udziały o wartości 55.000 zł.

W dniu zarejestrowania przez sąd spółki z o.o. uzyskał dochód w wysokości 5.000 zł (przychód w wartości nominalnej udziałów objętych w spółce - 55.000 zł, koszty uzyskania przychodu w wysokości wydatku faktycznie poniesionego na zakup towarów - 50.000 zł).


Ta zasada znajdzie również zastosowanie, w sytuacji kiedy osoba fizyczna wnosi do spółki kapitałowej składniki majątku trwałego, które nie były wykorzystywane w działalności gospodarczej. Potwierdza to Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 25 stycznia 2011 r., nr IBPBII/2/415-1178/10/ŁCz.

Przykład
Pan Michał wniósł do powstającej spółki z o.o. aport w postaci samochodu osobowego, który kupił za 80.000 zł. W zamian objął udziały o wartości 100.000 zł.

W dniu zarejestrowania przez sąd spółki z o.o. pan Michał uzyska dochód w wysokości 20.000 zł (przychód w wartość nominalnej udziałów objętych w spółce - 100.000 zł, koszty uzyskania przychodu 80.000 zł).


Należy zauważyć, że ustawodawca nie zdefiniował pojęcia "wydatku faktycznie poniesionego", którym posłużył się, określając koszty uzyskania przychodów w art. 22 ust. 1e pkt 3 updof i art. 15 ust. 1j pkt 3 updop (gdy przedmiotem aportu są inne niż wcześniej wymienione składniki mienia). Wyjaśniając jego znaczenie, WSA w Gdańsku w wyroku z 21 marca 2012 r., sygn. akt I SA/Gd 1199/11 (orzeczenie nieprawomocne), stwierdził, że: "Użyty w przytoczonym przepisie, zwrot »faktycznie poniesionych (...) wydatków« należy interpretować ściśle. Prawo podatkowe, ze względu na materię którą reguluje, przyznaje prymat wykładni językowej, co oznacza, że jego normy interpretować należy w sposób niezwykle precyzyjny, w jak najmniejszym stopniu umożliwiając jego adresatowi odchodzenie od dosłownego brzemienia przepisu". Przepis ten nie upoważnia więc do uznania za koszt uzyskania przychodu wartości składnika majątku, który wnoszący otrzymał nieodpłatnie, np. w drodze darowizny. Potwierdza to podejście również WSA w Krakowie (wyrok z 31 stycznia 2012 r., sygn. akt I SA/Kr 1846/11, orzeczenie nieprawomocne), a także Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 25 stycznia 2011 r., nr IBPBII/2/415-1194/10/HS.