Aport: odpisy aktualizujące i rezerwy a przychód firmy

Przeczytaj także: Aport przedsiębiorstwa = przychód podatkowy?

Dyrektor postanowił, iż „z uwagi, iż zarówno odpisy aktualizujące wartość majątku trwałego oraz należności jak i rezerwy tworzone przez udziałowca i przejęte przez Wnioskodawcę w drodze aportu obciążały koszty operacyjne nie będąc zaliczonymi w koszty uzyskania przychodu, nie stanowią przychodów w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 4e) oraz art. 12 ust. 1 pkt 5a) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych”.

Stan faktyczny
Podatnik – spółka otrzymująca aport w postaci przedsiębiorstwa - złożył wniosek o udzielenie interpretacji w zakresie przychodów z tytułu rozwiązanych odpisów aktualizujących wartość majątku trwałego oraz należności, a także rezerw. We wniosku o jej wydanie podatnik wskazał, iż w wyniku podwyższenia kapitału zakładowego, dokonanego przez jedynego udziałowca, wniesiono do spółki aportem przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 KC, obejmujące wszystkie składniki majątkowe stanowiące zorganizowaną całość, w oparciu o które udziałowiec prowadził działalność gospodarczą, z wyłączeniem tych składników, których charakter nie pozwalał na ich przeniesienie w ramach przedsiębiorstwa.

W związku z otrzymanym aportem podatnik nabył poszczególne pozycje aktywów i pasywów przedsiębiorstwa udziałowca. Wśród tych pozycji znajdowały się utworzone przez udziałowca przed przeniesieniem przedsiębiorstwa odpisy aktualizujące wartość majątku trwałego oraz należności zgodnie z ustawą o rachunkowości (art. 32 ust. 4 UOR), obciążające pozostałe koszty operacyjne, nie zaliczone przez udziałowca do kosztów uzyskania przychodów. Ponadto Wnioskodawca przejął utworzone zgodnie z ustawą o rachunkowości (art. 35d ust. 1 pkt 1 UOR) przez udziałowca przed przeniesieniem przedsiębiorstwa, rezerwy obciążające pozostałe koszty operacyjne, również nie zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Pytanie podatnika
W związku z powyższym podatnik powziął wątpliwość czy rozwiązane przez niego odpisy aktualizujące wartość majątku trwałego oraz należności, jak również rozwiązane rezerwy utworzone przez udziałowca i przejęte w ramach aportu stanowią przychody w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 4e) UPDOP, oraz odpowiednio art. 12 ust. 1 pkt 5a) UPDOP.

Zdaniem podatnika – spółki otrzymującej aport – odpowiedź powinna być przecząca. Zarówno odpisy aktualizujące wartość majątku trwałego oraz należności jak i rezerwy utworzone pierwotnie przez udziałowca wnoszącego aport nie były zaliczone bowiem do kosztów podatkowych.

Decydujące jest zaliczenie do kup
Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 4e) UPDOP, uważa się za przychody równowartość odpisów aktualizujących wartość należności, uprzednio zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów, w przypadku ustania przyczyn, dla których dokonano tych odpisów. Warunkiem koniecznym uznania odpisów aktualizacyjnych za przychody - stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 4e) UPDOP - jest zatem uprzednie zaliczenie ich do kosztów uzyskania przychodów.

Bez znaczenia jest zatem, że podatnik przejął przedmiotowe odpisy aktualizujące w drodze aportu. Decydujące jest w analizowanej sytuacji, czy udziałowiec podatnika otrzymującego aport zaliczył odpisy aktualizacyjne do kosztów uzyskania przychodu. Jeśli nie brak jest podstaw do uznania, że mogą one stanowić przychody w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 4e) UPDOP.

Podobnie w przypadku rezerwy
Tak samo będzie z rozwiązaniem rezerw. Tu bowiem również przepis uzależnia rozpoznanie przychodu od wcześniejszego zaliczenia utworzonej rezerwy do kosztów uzyskania przychodów. Zgodnie bowiem z art. 12 ust. 1 pkt 5a) UPDOP, uważa się za przychody równowartość rozwiązanych lub zmniejszonych rezerw, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 27, zaliczonych uprzednio do kosztów uzyskania przychodów. Z kolei art. 16 ust. 1 pkt 27 UPDOP stanowi, że „nie są jednak kosztem uzyskania przychodów rezerwy utworzone zgodnie z ustawą o rachunkowości, inne niż określone w niniejszej ustawie jako taki koszt". Z cytowanego przepisu wynika, że rezerwy utworzone zgodnie z ustawą o rachunkowości, inne niż określone w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych jako koszt uzyskania przychodu, nie mogą stanowić kosztu uzyskania przychodu. Oznacza to, że takich rozwiązanych rezerw nie można wówczas uznać za przychód w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 5a) UPDOP, ponieważ nie spełniają warunku koniecznego dla takiego uznania, tj. nie został zaliczony do kosztów uzyskania przychodów.

I co z tego wynika
Stanowisko przedstawione w komentowanej interpretacji jest korzystne dla podatników. Warto podkreślić, iż podatnika rozliczającego aport przedsiębiorstwa, zgodnie z powyższym stanowiskiem dotyczyć będą takie same zasady podatkowe - dotyczące rozpoznania przychodu podatkowego z tytułu rozwiązania odpisu aktualizacyjnego, czy też rezerwy powstałej jeszcze w księgach wnoszonego przedsiębiorstwa – jak podatnika, który takie odpisy utworzył, a następnie planuje ich rozwiązanie. Fakt wniesienia odpisów aktualizujących (rezerw) jako składnik przedsiębiorstwa w drodze aportu, nie będzie miał bowiem żadnego znaczenia dla oceny sprawy. W ocenie sprawy decydujące będzie, czy w momencie ich utworzenia przedsiębiorstwo wnoszącego aport uznało je za koszty uzyskania przychodów. Jeżeli nie, przychód podatkowy nie powstanie.