Likwidacja firmy: strata i sprzedaż środka trwałego

Przeczytaj także: Środek trwały z dotacji: sprzedaż a koszty uzyskania przychodu

Rozpatrzmy następującą sytuację: Pan Kowalski w 2010 roku zlikwidował działalność gospodarczą, która w ostatnich dwóch latach przynosiła mu stratę. Firma była opodatkowana na zasadach ogólnych wg skali podatkowej (prowadzono podatkową księgę przychodów i rozchodów). W działalności tej wykorzystywał samochód osobowy, który stanowił jej środek trwały. Samochód ten w całości został zamortyzowany, zaś po likwidacji firmy przedsiębiorca przekazał go na swoje cele osobiste. W 2012 r. Kowalski samochód sprzedał. Czy z tego tytułu musi zapłacić podatek dochodowy?

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej updof) wskazują, że odpłatne zbycie składników majątku należących do firmy, jest źródłem przychodu z działalności gospodarczej nie tylko podczas jej prowadzenia, kiedy to stanowią jej środki trwałe, ale także wówczas, gdy przed zbyciem zostały wycofane z tej działalności, czy też ich zbycie ma miejsce po likwidacji firmy. Przychód ze źródła, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza, powstanie z tego tytułu, jeżeli sprzedaż taka nastąpi w ciągu 6 lat, licząc od miesiąca następującego po tym, w którym działalność ta została zlikwidowana lub wycofano z niej składnik majątku. Mówi o tym art. 10 ust. 2 pkt 3 i art. 14 ust. 3 pkt 12 updof.

Powstaje przy tym problem, na jakich zasadach powyższą sprzedaż opodatkować? Wszak podczas prowadzenia firmy przedsiębiorca może w zasadzie co roku zmieniać formę opodatkowania podatkiem dochodowym. Niestety przepisy nie dają tutaj jasnej odpowiedzi. Zdaniem autora w przypadku likwidacji firmy, w związku z którą to przekazano jej składniki majątku na potrzeby osobiste podatnika, przy ich sprzedaży we wskazanym wyżej czasie właściwe wydaje się być stosowanie zasad opodatkowania, które podatnik stosował w roku podatkowym likwidacji działalności gospodarczej. W przypadku z naszego przykładu będą to zatem zasady ogólne.

Tym samym, ponieważ Kowalski z przykładu sprzedał samochód należący do jego firmy przed upływem 6 lat od daty jej likwidacji, uzyskany ze sprzedaży dochód będzie musiał potraktować jak dochód z tej właśnie działalności gospodarczej. W pierwszej kolejności trzeba zatem określić wysokość tego dochodu.

Art. 24 ust. 2 pkt 1 updof mówi, że w przypadku podatników prowadzących podatkową księgę przychodów i rozchodów, dochodem z odpłatnego zbycia środków trwałych firmy, wykorzystywanych na potrzeby działalności gospodarczej, jest przychód uzyskany z odpłatnego zbycia tych składników majątku wartością początkową wykazaną w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, powiększona o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od tych środków trwałych.

W uproszczeniu mówiąc dochodem takim jest przychód pomniejszony o niezamortyzowaną część wartości początkowej środka trwałego. W naszym przypadku przedmiotowy samochód został zamortyzowany w całości. Tym samym uzyskany z jego sprzedaży przychód jest równy dochodowi.

Nie oznacza to jednak, że automatycznie od całego tego dochodu nasz podatnik będzie musiał zapłacić podatek dochodowy. W przykładzie została bowiem zawarta jeszcze jedna bardzo istotna informacja. Otóż w ostatnich dwóch latach prowadzenia firmy ponosił on z tego tytułu stratę. A stratę podatkową można uwzględnić w rachunku podatkowym. Mówi o tym wprost art. 9 ust. 3 updof: O wysokość straty ze źródła przychodów, poniesionej w roku podatkowym, można obniżyć dochód uzyskany z tego źródła w najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych, z tym że wysokość obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% kwoty tej straty.

Przytoczony przepis wskazuje zatem, że strata podatkowa może być rozliczana w ramach danego źródła przychodu. Jej odliczenie w jednym roku podatkowym nie może przekroczyć połowy jej wysokości, zaś maksymalny okres jej rozliczenia to 5 lat poczynając od roku następującego po tym, w którym została ona poniesiona. Oczywiście warunkiem niezbędnym do spełnienia tutaj jest osiągnięcie dochodu z danego źródła przychodu.

Zdaniem autora uwzględnienie tej straty będzie możliwe w zakresie określania podatku ze sprzedaży samochodu z naszego przykładu. Trzeba bowiem pamiętać, że uzyskany ze sprzedaży przychód został zakwalifikowany do źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza. Z tego samego źródła wcześniej Kowalski poniósł stratę. Co za tym idzie, mamy tutaj do czynienia z jednym źródłem przychodu, przy czym ustawodawca nie zastrzega, że rozliczenie straty podatkowej nie jest możliwe, jeżeli działalność gospodarcza został wcześniej zlikwidowana. Tym samym w granicach przewidzianych przez art. 9 ust. 3 updof (czyli nie więcej aniżeli 50% poniesionej straty) przy ustalaniu podatku od sprzedaży przedmiotowego samochodu, podatnik będzie mógł uwzględnić wartość straty podatkowej z lat 2009-2010.

Trzeba jednak pamiętać, że nawet jeżeli strata podatkowa pokryje w całości dochód uzyskany ze sprzedaży tego środka trwałego, Kowalski i tak będzie zobowiązany do złożenia rozliczenia rocznego PIT-36 i wykazania przychodu ze źródła, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza.