Amortyzacja środków trwałych: prawo własności

Przeczytaj także: Budynek na cudzym gruncie jako inwestycja w obcym środku trwałym?

Rozpatrzmy następującą sytuację: W listopadzie 2011 r. podatnik nabył maszynę produkcyjną dla celów prowadzonej firmy. Płatność za tę maszynę nastąpi w trzech ratach: pierwsza miała miejsce w chwili zakupu w listopadzie, druga wystąpi w styczniu 2012 r. zaś trzecia w kwietniu 2012 r. Maszyna ta jest wykorzystywana do produkcji od listopada. Zgodnie jednak z zawartą umową przejdzie ona na własność nabywcy dopiero z chwilą uregulowania całej należności z tego tytułu. Kiedy przedsiębiorca powinien rozpocząć jej amortyzację?

Możliwość zastosowania takiego zapisu w umowie wynika z art. 589 Kodeksu cywilnego: Jeżeli sprzedawca zastrzegł sobie własność sprzedanej rzeczy ruchomej aż do uiszczenia ceny, poczytuje się w razie wątpliwości, że przeniesienie własności rzeczy nastąpiło pod warunkiem zawieszającym. Art. 590 K.c. dodaje tutaj, że jeżeli rzecz zostaje kupującemu wydana, zastrzeżenie własności powinno być stwierdzone pismem.

Taki zapis w umowie może jednak spowodować pewne komplikacje po stronie nabywcy w zakresie rozpoczęcia amortyzacji nabytej rzeczy. Część firm bowiem nie zwraca na taki zapis większej uwagi i od razu rozpoczyna amortyzację nabytego składnika majątku, co jednak nie jest prawidłowe i może wywołać negatywne skutki podatkowe w postaci zawyżenia kosztów uzyskania przychodu. Dlaczego?

Otóż art. 22a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej updof) mówi, że amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1. budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2. maszyny, urządzenia i środki transportu,
3. inne przedmioty

- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub leasingu operacyjnego, zwane środkami trwałymi.

Przytoczony przepis updof wymaga zatem, iż aby dany składnik majątku mógł podlegać amortyzacji, musi stanowić własność lub współwłasność podatnika (za wyjątkiem leasingu finansowego i inwestycji w obcych środkach trwałych).

Co za tym idzie, dopóki nasz przedsiębiorca nie uzyska prawa własności do nabytej maszyny, do póty nie będzie mógł jej amortyzować. Wystąpi tutaj bardzo specyficzna sytuacja, gdyż przez pewien okres czasu maszyna ta jest już w posiadaniu przedsiębiorcy z naszego przykładu, oraz służy prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Mimo to na początku nie będzie on mógł jej amortyzować.

Amortyzacja będzie tutaj bowiem możliwa dopiero po wprowadzeniu tej maszyny do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, co nastąpi dopiero po całkowitym uregulowaniu ceny na rzecz sprzedawcy. Z przykładu wynika, że nastąpi to w kwietniu 2012 r. Amortyzację maszyny przedsiębiorca będzie mógł rozpocząć od miesiąca następującego po tym, w którym została ona wprowadzona do ewidencji, czyli w naszym przypadku od miesiąca maja 2012. Tym samym, mimo iż maszyna będzie używana przez przedsiębiorcę już od listopada 2011 r., jest ona kompletna i zdatna do użytku, jej amortyzacja rozpocznie się dopiero pół roku później.