Transakcje łańcuchowe w VAT: miejsce świadczenia

Przeczytaj także: Transakcje łańcuchowe a odliczenie VAT

Wynika z nich, że w przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, przy czym towar ten jest wysyłany lub transportowany, to wysyłka lub transport tego towaru jest przyporządkowana tylko jednej dostawie; jeżeli towar jest wysyłany lub transportowany przez nabywcę, który dokonuje również jego dostawy, przyjmuje się, że wysyłka lub transport jest przyporządkowana dostawie dokonanej dla tego nabywcy (chyba że nabywca ten udowodni, że wysyłkę lub transport towaru należy zgodnie z zawartymi przez niego warunkami dostawy przyporządkować jego dostawie).

Dostawę towarów, która:

• poprzedza wysyłkę lub transport towarów - uznaje się za dokonaną w miejscu rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów;
• następuje po wysyłce lub transporcie towarów - uznaje się za dokonaną w miejscu zakończenia wysyłki lub transportu towarów.

Z brzmienia przytoczonych przepisów wynika, że miejsce świadczenia dostaw towarów w ramach dostaw łańcuchowych znajduje się albo w miejscu rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów, albo w miejscu zakończenia tej wysyłki lub transportu. W konsekwencji dostawy towarów w ramach dostaw łańcuchowych, które rozpoczynają się oraz kończą poza terytorium Polski, nie będą musiały tutaj być opodatkowane.

Tytułem przykładu wskazać można interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 19 lipca 2010 r. (sygn. IBPP3/443-287/10/PH), w której czytamy, że
(...) Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż wnioskodawca rozważa możliwość sprzedaży zakupionego towaru w Chinach na terenie Chin z pominięciem terytorium Polski:

• producent chiński wystawia fakturę zakupową na Wnioskodawcę, a towar który jest własnością Wnioskodawcy postawiony zostaje przez stronę chińską do dyspozycji w porcie w Chinach stronie rosyjskiej,
• strona rosyjska nie ma żadnego bezpośredniego kontaktu z producentem w Chinach,
• powyższy towar nie trafia do Polski lecz jest transportowany na koszt kontrahenta rosyjskiego z portu chińskiego do Kaliningradu w Rosji, gdzie znajduje się ostateczny nabywca towaru i gdzie dokonana zostanie odprawa celna.

Biorąc pod uwagę powyższe, w świetle powołanych przepisów stwierdzić należy, że przedmiotowa transakcja nie będzie podlegała opodatkowaniu na terytorium kraju, lecz w państwie trzecim tj. na terytorium Chin, stosownie do art. 22 ust. 3 pkt 1 ww. ustawy. A zatem wnioskodawca nie jest zobligowany do wykazania w deklaracji VAT-7 podatku należnego z tytułu tej czynności (...).

Opodatkowaniu VAT w Polsce podlegać natomiast mogą dostawy towarów w ramach dostaw łańcuchowych, które rozpoczynają się lub kończą na terytorium Polski. Konsekwencją takich dostaw mogą być wszystkie transakcje dotyczące towarów, o których mowa w ustawie o VAT, a więc "krajowe" dostawy towarów, wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów, eksport towarów, wewnątrzwspólnotowe nabycia towarów oraz dostawy towarów, dla których podatnikiem jest nabywca. To które dostawy w ramach dostaw łańcuchowych opodatkowane są w Polsce zależą od tego, który z podatników uczestniczących w dostawie łańcuchowej zajmuje się organizacją transportu.

Brzmienie przepisów art. 22 ust. 2 i 3 ustawy o VAT ma również znaczenie przy ustalaniu miejsca świadczenia dostaw związanych z importem towarów (importem towarów w rozumieniu VAT jest przywóz towarów z terytorium państwa trzeciego na terytorium kraju - zob. art. 2 pkt 7 ustawy o VAT).

Jak czytamy w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 11 lutego 2010 r. (sygn. ITPP2/443-993b/09/RS):
(...) Z przestawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że nie będąc czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług zamierza Pan rozpocząć działalność, w ramach której będzie nabywał w niewielkiej ilości towary w państwach trzecich tj. np. z USA, czy z Chin. Towary, te będą sprzedawane polskim odbiorcom (podmiotom gospodarczym lub osobom fizycznym nie prowadzącym działalności gospodarczej), przy czym wysyłane będą bezpośrednio z terytorium państwa trzeciego do ostatecznego nabywcy, który będzie podatnikiem z tytułu ich importu.

(...) Podatnikiem zobowiązanym do uiszczenia podatku z tytułu importu dokonanego na terenie Polski nie będzie Pan, lecz ostateczny odbiorca - polski kontrahent. Zatem uregulowania zawarte w ust. 4 tegoż artykułu nie będą miały zastosowania (art. 22 ust. 4 ustawy o VAT stanowi, że w przypadku gdy miejscem rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów jest terytorium państwa trzeciego, dostawę towarów dokonywaną przez podatnika lub podatnika podatku od wartości dodanej, który jest również podatnikiem z tytułu importu albo zaimportowania tych towarów, uważa się za dokonaną na terytorium państwa członkowskiego importu albo zaimportowania tych towarów - przyp. aut.). W takim przypadku transakcję dostawy towaru przez Pana na rzecz polskiego kontrahenta będącego jednocześnie importerem towaru należy uznać - zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 1 powołanej ustawy - za dokonaną i opodatkowaną na terytorium państwa trzeciego, a zatem w miejscu rozpoczęcia wysyłki (...).


Jak ustrzec się błędu, skoro przepisy ustawy o VAT są niezwykle skomplikowane, a wyjaśnienia organów skarbowych często sprzeczne? Przeczytasz o tym w poradniku „Vademecum VAT”!