Nieściągalne należności a koszty podatkowe firmy

Przeczytaj także: Zapłata wierzytelności nieściągalnej uznanej za koszty podatkowe

Nieściągalna wierzytelność zaliczana jest do kosztów uzyskania przychodów w dacie łącznego spełnienia następujących warunków:

1. w księgach podatnika wierzytelność jest odpisana jako nieściągalna oraz
2. nieściągalność wierzytelności jest właściwie udokumentowana.

Gdy warunki te zostaną spełnione w różnych latach podatkowych, zaliczenie należności do kosztów uzyskania przychodów będzie możliwe w roku podatkowym, w którym spełniony zostanie drugi z warunków.

1.4. Co zrobić z nieściągniętymi należnościami?
Sformalizowane zasady ujmowania w kosztach uzyskania przychodów nieściągalnych wierzytelności mogą sprawić, że podatnik nie może "wrzucić" należności do kosztów uzyskania przychodów, bo nieściągalność nie jest odpowiednio udokumentowana. Są jednak inne sposoby, które dają możliwość zminimalizowania strat ponoszonych przez przedsiębiorcę, któremu kontrahent nie płaci.

Dokonanie odpisów aktualizujących wartości należności
Jednym ze sposobów jest utworzenie odpisu aktualizującego wartość należności. Aby odpis mógł być ujęty jako koszt podatkowy, nieściągalność musi zostać uprawdopodobniona w sposób określony w art. 23 ust. 3 updof lub art. 16 ust. 2a pkt 1 updop. Stosownie do tych przepisów, nieściągalność należności uznaje się za uprawdopodobnioną, w szczególności jeżeli:
a) dłużnik zmarł, został wykreślony z ewidencji działalności gospodarczej, postawiony w stan likwidacji lub została ogłoszona jego upadłość obejmująca likwidację majątku, albo
b) zostało wszczęte postępowanie upadłościowe z możliwością zawarcia układu w rozumieniu przepisów prawa upadłościowego i naprawczego lub na wniosek dłużnika zostało wszczęte postępowanie ugodowe w rozumieniu przepisów o restrukturyzacji finansowej przedsiębiorstw i banków, albo
c) wierzytelność została potwierdzona prawomocnym orzeczeniem sądu i skierowana na drogę postępowania egzekucyjnego, albo
d) wierzytelność jest kwestionowana przez dłużnika na drodze powództwa sądowego.

Podatkowy katalog okoliczności, w których uznaje się nieściągalność wierzytelności za uprawdopodobnioną, nie jest zamknięty, co wynika z użycia sformułowania "w szczególności". Ustawodawca dopuszcza więc uznanie nieściągalności wierzytelności za uprawdopodobnioną również w przypadku zaistnienia innych okoliczności, niewymienionych w tych przepisach. Pozostałe (inne) okoliczności takiego uprawdopodobnienia powinny jednak mieć charakter przesłanek o znaczeniu prawnym, równorzędnym w stosunku do wcześniej wskazanych.

Uznanie odpisu aktualizującego wartość należności jako kosztu uzyskania przychodu ma charakter przejściowy, gdyż w momencie ustania przyczyn, dla których dokonano tego odpisu, podatnik zobowiązany jest do wykazania przychodu podatkowego. Taką przyczyną może być m.in. spłata wierzytelności przez dłużnika. Z chwilą odzyskania należności (w całości lub w częściach) rozwiązany odpis aktualizujący (w całości lub w części) będzie przychodem podatkowym. Wynika to z art. 14 ust. 2 pkt 7c updof oraz art. 12 ust. 1 pkt 4e updop.

Trzeba też pamiętać, by nie dopuścić do przedawnienia wierzytelności, na które podatnik uprzednio utworzył odpis aktualizujący i zaliczył go do kosztów uzyskania przychodów. W przypadku przedawnienia równowartość odpisu zaliczoną do kosztów podatkowych podatnik musi zaliczyć do przychodów podatkowych (art. 14 ust. 2 pkt 7b updof i art. 12 ust. 1 pkt 4d updop).

Zwolnienie dłużnika z długu
Sposobem na zaliczenie do kosztów podatkowych wierzytelności jest jej umorzenie. Umorzoną wierzytelność można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów (w kwocie netto), pod warunkiem, że wierzytelność:

• była wcześniej zarachowana jako przychód należny,
• została umorzona.

Wynika to z art. 23 ust. 1 pkt 41 updof i art. 16 ust. 1 pkt 44 updop.

Aby umorzenie było skuteczne, konieczne jest porozumienie się z kontrahentem. Wierzyciel musi zwolnić dłużnika z długu, a dłużnik to zwolnienie przyjąć. Zgodnie bowiem z art. 508 K.c., zobowiązanie wygasa, gdy wierzyciel zwalnia dłużnika z długu, a dłużnik zwolnienie przyjmuje.

Dla celów podatkowych odpowiednie dokumenty (oświadczenie o zwolnieniu z długu i oświadczenie o przyjęciu zwolnienia z długu) muszą zostać sporządzone na piśmie i być podpisane.

Sprzedaż wierzytelności
Wierzytelność stanowi prawo majątkowe, które może być przedmiotem obrotu prawnego. Wynika to z art. 509 K.c. Na podstawie tego przepisu, wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią. Obowiązkiem zbywcy jest powiadomienie dłużnika o przeniesieniu wierzytelności. Prawo zbycia wierzytelności może podlegać ograniczeniom wynikającym z przepisów ustawy, zapisów umownych lub właściwości wierzytelności.

W momencie otrzymania zapłaty za sprzedaną wierzytelność ustala się wynik na jej sprzedaży. Tylko ewentualna nadwyżka wartości uzyskanej ze sprzedaży wierzytelności ponad jej wartość zaliczoną uprzednio do przychodów należnych będzie przychodem do celów podatkowych. W praktyce taki przypadek jednak wystąpi rzadko. Najczęściej bowiem wierzytelności są sprzedawane poniżej ich wartości nominalnej. Jeśli wartość uzyskana ze sprzedaży wierzytelności jest niższa od jej wartości netto, to różnica stanowi stratę. Obie ustawy o podatku dochodowym pozwalają zaliczyć wielkość tak ustalonej straty do kosztów uzyskania przychodów pod warunkiem, że zbywane wierzytelności były uprzednio zaliczone do przychodów należnych (art. 23 ust. 1 pkt 34 updof i art. 16 ust. 1 pkt 39 updop).


Wydawnictwo Podatkowe GOFIN – wydawca czasopism, Gazety Podatkowej i serwisów internetowych dostarczających specjalistycznej wiedzy z zakresu podatków, rachunkowości, ubezpieczeń i prawa pracy.