Najem nieruchomości: koszty i przychody podatkowe

Przeczytaj także: Prywatny najem nieruchomości: koszty podatkowe

Przypomnijmy, zgodnie ze źródłami przychodu określonymi w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej updof) najem może zostać zaliczony do źródła, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza lub tzw. najem prywatny, czyli najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze (art. 10 ust. 1 pkt 3 i 6 updof).

W przypadku, gdy podatnik zdecyduje się na rozliczanie powyższego w ramach źródła: najem, podnajem dzierżawa – do wyboru ma dwie metody rozliczania podatku dochodowego z tego tytułu. Pierwsza z nich to zasady ogólne wg skali podatkowej (która to będzie przedmiotem rozważań niniejszego artykułu), z kolei druga to ryczałt ewidencjonowany wg stawki 8,5%.

Jak już wskazaliśmy wyżej, w dalszej części artykułu skupimy się na rozliczaniu podatku dochodowego na zasadach ogólnych wg skali podatkowej w ramach tzw. najmu prywatnego, czyli poza pozarolniczą działalnością gospodarczą, a dokładniej na osiąganiu przychodów i ponoszeniu kosztów z tym najem związanych, które są brane pod uwagę w rachunku podatkowym przy ustalaniu należnej zaliczki na podatek dochodowy, a docelowo także i podatku rocznego.

Spora część podatników trudniących się najmem prywatnym stara się, w aspekcie podatkowym, przyrównywać go do działalności gospodarczej i stosuje w tym zakresie przepisy updof przypisane do tego właśnie źródła przychodów. Co za tym idzie przykładowo przychód określają w momencie wystawienia rachunku za dany miesiąc (stosują tutaj regulację zawartą w art. 14 updof).

Tymczasem należy pamiętać, że powyższe odnosi się jedynie do przychodów z działalności gospodarczej, a tzw. najem prywatny jest odrębnym źródłem przychodów. Tutaj przychód powstaje w momencie faktycznej zapłaty czynszu przez najemcę (bez względu na to, czy wynajmujący wcześniej wystawił rachunek za najem), tudzież postawienia go do dyspozycji wynajmującego. Co za tym idzie, jeżeli najemca nie ureguluje na czas czynszu, to mimo że był on należny, po stronie wynajmującego nie powstanie przychód z tego tytułu. Datą powstania przychodu będzie natomiast co do zasady data przekazania tego czynszu w gotówce wynajmującego czy też przelew kwoty na rachunek bankowy. Warto tutaj także pamiętać, że jeżeli najemca wpłaci wynajmującemu tylko część należnego czynszu, u tego ostatniego przychód powstanie jedynie w otrzymanej części.

Należy także pamiętać, że do przychodów wynajmującego nie zalicza się opłat za wodę, energię elektryczną oraz inne media, jeżeli zgodnie z zawartą umową do ich ponoszenia zobowiązany jest najemca. Opłaty te nie będą stanowiły przychodu wynajmującego zarówno wtedy, gdy najemca będzie je uiszczał bezpośrednio podmiotom zewnętrznym (np. wodociągom, telekomunikacji, zakładowi energetycznemu itp.) jak też wtedy, gdy będzie tego dokonywał za pośrednictwem wynajmującego (tj. należne kwoty za media najemca wpłaci wynajmującemu, a ten następnie przekaże je odpowiednim podmiotom zewnętrznym zajmującym się ich dostarczaniem).

Pomiędzy działalnością gospodarczą a najmem prywatnym różnice występują nie tylko po stronie powstawania przychodów, ale także zaliczania wydatków w ciężar kosztów uzyskania przychodów. O ile ma tutaj bowiem zastosowanie ogólna reguła wynikająca z art. 22 ust. 1 updof, która to mówi, że kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23, tak sam moment odniesienia danego wydatku w ciężar kosztów jest już inny.

Pojęcie „dzień poniesienia kosztu” ustawodawca wyjaśnił jedynie dla podatników obowiązanych do prowadzenia ksiąg rachunkowych lub podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Zapomniał w tej materii z kolei o tych, którzy osiągają przychody z prywatnego najmu (ci bowiem nie są zobowiązani do prowadzenia żadnej z tych ewidencji, mimo, że często PKPiR prowadzą – pozwala to bowiem na szybkie i proste ustalenie dochodu z najmu).

Zdaniem autora w ich przypadku „dzień poniesienia kosztu” należy rozumieć tutaj dosłownie – podatnicy trudniący się prywatnym najem winni stosować regułę określoną w art. 22 ust. 4 updof, zgodnie z którą koszty uzyskania przychodów są potrącane tylko w tym roku podatkowym, w którym zostały poniesione. Będzie to zatem dzień, w którym podatnik faktycznie dany koszt poniósł, czyli dzień uiszczenia zapłaty. Większego znaczenia nie ma tutaj to, jakiego okresu wydatek dotyczy oraz kiedy został wystawiony dokument, na podstawie którego następnie dokonano zapłaty. Powyższe potwierdzają także organy podatkowe (np. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 25.11.2010 r. nr IBPBII/2/415-925/10/MW).

Na zakończenie dodajmy, że kosztami uzyskania przychodów z najmu są wszelkie udokumentowane kwoty spełniające definicję art. 22 ust. 1 updof, czyli wydatkowane przez wynajmującego w związku z utrzymaniem przedmiotu najmu, o ile nie znalazły się one w katalogu wydatków wyłączonych z kosztów podatkowych. Będą to zatem m.in. wydatki na remonty, podatek od nieruchomości w części dotyczącej wynajmowanej nieruchomości, opłaty za media (jeżeli do ich ponoszenia zobowiązany jest wynajmujący), zakup wyposażenia do tej nieruchomości, czy też odpisy amortyzacyjne, a nawet odsetki od kredytu bankowego zaciągniętego na zakup nieruchomości będącej następnie przedmiotem najmu.