Samochód z kratką: faktura zaliczkowa a VAT

Przeczytaj także: Zmiany w odliczeniu VAT od samochodów z kratką

Jakie wątpliwości wyjaśnił organ podatkowy?

Spółka (czynny podatnik VAT) postanowiła nabyć samochód służący wykonywaniu jedynie czynności opodatkowanych. Pojazd ten będzie posiadał świadectwo homologacji, z którego będzie wynikało, że jest to samochód ciężarowy (o dopuszczalnej ładowności powyżej 500 kg i wyposażony w tzw. kratkę). Dokładny termin dostawy tego pojazdu nie jest znany. Wiadomo jedynie, że do końca 2010 r. spółka wpłaci zaliczkę w wysokości 100% wartości zamówienia. Na powyższe sprzedawca wystawi fakturę VAT. W związku z tym zadano 2 pytania:
1. Według jakich zasad Spółka będzie uprawniona do dokonania odliczenia podatku naliczonego na podstawie faktury zaliczkowej otrzymanej przed 31.12.2010 r., dot. zakupu samochodu z tzw. kratką, na zasadach obowiązujących do końca 2010 r., czy według nowych regulacji obwiązujących od stycznia 2011 r.?
2. Według jakich zasad Spółka będzie uprawniona do dokonania odliczenia podatku naliczonego na podstawie faktury zaliczkowej otrzymanej w styczniu w 2011 r., związanej z zakupem samochodu z tzw. kratką, na zasadach obowiązujących do końca 2010 r., czy według nowych regulacji obwiązujących od stycznia 2011 r.?
W przedmiotowej sprawie organ podatkowy zajął następujące stanowisko:

„(…) Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zasady odliczania podatku naliczonego dotyczącego samochodów osobowych uregulowane zostały w art. 86 ust. 3-7a ustawy.

W myśl art. 86 ust. 3 ustawy (w brzmieniu wprowadzonym nowelizacją z dnia 21 kwietnia 2005 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz o zmianie niektórych innych ustaw /Dz. U. Nr 90, poz. 756/, obowiązującego od dnia 22 sierpnia 2005 r. do dnia 31 grudnia 2010 r.), w przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony, kwotę podatku naliczonego stanowi 60% kwoty podatku określonej w fakturze lub kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub kwoty podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca – nie więcej jednak niż 6.000 zł.

W art. 86 ust. 4 ustawy zawarto wyjątki od tej zasady.

Na gruncie poprzednio obowiązującej ustawy dotyczącej podatku VAT, tj. ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.), ograniczenie w prawie do odliczenia dotyczące samochodów osobowych zawarte było w art. 25 ust. 1 pkt 2, zgodnie z którym obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika samochodów osobowych oraz innych samochodów o dopuszczalnej ładowności do 500 kg, z wyjątkiem przypadków, gdy odprzedaż lub oddanie w odpłatne używanie na podstawie umów leasingu tych samochodów stanowi przedmiot działalności podatnika.

Ponadto, zgodnie z obowiązującym do dnia 30 kwietnia 2004 r. przepisem § 10 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 27, poz. 268 ze zm.), podatnikom nabywającym samochody inne niż osobowe, które nie posiadają homologacji producenta lub importera wymaganej dla tego rodzaju samochodów, nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego oraz do zwrotu różnicy podatku o kwotę podatku naliczonego związanego z nabyciem tych samochodów.

Podstawowym aktem określającym ramy prawne opodatkowania podatkiem od wartości dodanej od dnia 1 stycznia 2007 r. jest Dyrektywa Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L z 2006 r. Nr 347, poz. 1 ze zm.), a wcześniej VI Dyrektywa Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów dotyczących podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (77/388/EWG) (Dz. Urz. UE. L z 1977 r. Nr 145, poz. 1 ze zm.).

Zgodnie z art. 17(6) VI Dyrektywy (oraz art. 176 obowiązującej Dyrektywy) podatek od wartości dodanej nie może być odliczany od wydatków niebędących wydatkami ściśle związanymi z prowadzoną działalnością. Do czasu przyjęcia przez Radę Unii Europejskiej przepisów określających kategorie wydatków niekwalifikujących się do odliczenia podatku od wartości dodanej, państwa członkowskie mogą zachować wyłączenia przewidziane w ich prawie krajowym w dniu ich przystąpienia do Unii. Wyłączenia te mogą dotyczyć podatku naliczonego z tytułu nabycia samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych oraz nabywanych paliw.

Istnieje zatem możliwość na gruncie prawa Unii Europejskiej stosowania ograniczeń w odliczaniu podatku naliczonego, pod warunkiem, iż ograniczenia te istniały w prawie krajowym w momencie przystąpienia do Unii Europejskiej. Tym samym omawiany przepis art. 17(6) VI Dyrektywy formułuje zasadę „stand still” (klauzula stałości), przewidującą utrzymanie w mocy krajowych wyłączeń prawa do odliczenia podatku naliczonego, które obowiązywały przed wejściem w życie VI Dyrektywy.

Z uwagi na cel przepisu art. 17 (6) VI Dyrektywy pojęcie „prawo krajowe” odnosi się do krajowego systemu odliczenia podatku od wartości dodanej obowiązującego i rzeczywiście stosowanego w chwili wejścia w życie tejże Dyrektywy. Klauzula „stand still” ma bowiem na celu uniemożliwienie nowym państwom członkowskim dokonania zmian swych wewnętrznych przepisów w związku z przystąpieniem do Unii Europejskiej w sposób, który oddalałby te przepisy od celów Dyrektywy.