Handel wierzytelnościami a źródła przychodów

Przeczytaj także: Zbycie majątku (nieruchomości) po 5 latach z podatkiem dochodowym?

Podatnik jest wspólnikiem spółki cywilnej, która zajmuje się m.in. obrotem wierzytelnościami polegającym na zakupie tych wierzytelności za niższą cenę z przejęciem pełnych praw do tych wierzytelności i ryzyka niewypłacalności dłużników w celu ich windykacji lub też dalszej odprzedaży (jako zysk przyjmowana jest wtedy różnica pomiędzy ceną zakupu, a kwotą wyegzekwowanej wierzytelności). Podatnik miał wątpliwości, do którego źródła przychodów powyższe powinien zaliczyć. Jego zdaniem stanowią one przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej. Dla bezpieczeństwa wystąpił jednak o wydanie interpretacji indywidualnej w tym zakresie.

Zarówno organ pierwszej i drugiej instancji jak i sądy administracyjne (tak WSA jak i NSA) uznały jednak, że tak uzyskane przychody należy zaliczyć do źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 7 updof, tj. do przychodów z praw majątkowych.

NSA w uzasadnieniu do wyroku wskazał, że fakt prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 updof przez podmiot gospodarczy nie skutkuje brakiem możliwości zaliczenia danego przychodu do innych źródeł. Przypomnijmy, zgodnie z tym przepisem przez działalność gospodarczą rozumie się zarobkową działalność wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową, polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż, wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych - prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Wykładnia tego przepisu może rodzić wiele wątpliwości. Jak jednak podkreślił sąd, interpretując ten przepis można dojść do wniosku, że w pierwszej kolejności ustawodawca nakazuje wykluczyć pochodzenie przychodu ze źródeł wymienionych art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9 updof, a dopiero później pozwala zaliczyć go do przychodu z działalności gospodarczej.

NSA zwrócił uwagę na fakt, że ustawodawca definiując przychody pochodzące z różnych źródeł zawarł reguły kolizyjne, wskazując, kiedy dany przychód może być uznany za przychód z określonego źródła, choć faktycznie odpowiada on ogólnej definicji przychodów z innego źródła. W art. 10 ust. 1 pkt 7 updof zaliczył on do źródeł przychodów kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienionych w pkt 8 lit. a) – c). Zakres tych praw doprecyzował w art. 18 updof stwierdzając, że mieszczą się tutaj w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw o projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw. Należy przy tym pamiętać, że powyższe stanowi jedynie przykładowe wyliczenie przychodów zaliczanych do tego źródła.

Zdaniem NSA dany przychód należy przyporządkować do tego ze źródeł, którego opis w sposób bardziej szczegółowy odpowiada sposobowi jego powstania, chyba że ustawa nakazuje expressis verbis zaliczenie go do przychodów z innego źródła.

Naczelny Sąd Administracyjny podkreślił, że w rozpatrywanej sprawie mimo spełnienia przez podatnika warunku przewidzianego w art. 5a pkt 6 updof, wskazującego na to, że w ramach działalności wykonywanej zarobkowo, w sposób zorganizowany i ciągły, we własnym imieniu, na własny lub cudzy rachunek, podatnik osiąga przychody, które jednocześnie odpowiadają opisowi przychodów z innego niż pozarolnicza działalność gospodarcza źródła przychodu i nie zostały zaliczone w sposób jednoznaczny do przychodów z tej działalności. W takiej sytuacji przychody te stanowią przychód z tego innego źródła – tutaj jako przychody z praw majątkowych określone w art. 10 ust. 1 pkt 7 updof. O zakwalifikowaniu przychodu do odpowiedniego źródła nie świadczy bowiem sam fakt prowadzenia działalności gospodarczej zarobkowej w sposób ciągły, zorganizowany etc., lecz przedmiot tej działalności i możliwość przypisania jej do konkretnego źródła przychodów.