Faktura VAT przed czasem a obowiązek podatkowy

Przeczytaj także: Oszustwa podatkowe nie pozbawiają prawa do korygowania VAT

Rozpatrzmy następującą sytuację: Podatnik przyjął 30 lipca 2010 r. zamówienie od kontrahenta, co tego samego dnia zostało potwierdzone fakturą VAT. Dostawa towaru miała jednak miejsce dopiero 2 sierpnia 2010 r. Kiedy należy wykazać VAT należny od tej transakcji?

Art. 19 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług mówi, że obowiązek podatkowy w tym podatku powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi. Jeżeli jednak dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednakże niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi (art. 19 ust. 4 ustawy o VAT).

Jak łatwo zauważyć, przytoczone przepisy wskazują ostateczny termin powstania obowiązku podatkowego. Milczą natomiast w kwestii, gdy faktura zostanie wystawiona wcześniej. Także przepisy rozporządzenia wykonawczego do ustawy o VAT w zakresie wystawiania faktur nie precyzują tej kwestii. §9 ust. 1 tego rozporządzenia mówi bowiem jedynie, że fakturę wystawia się co do zasady nie później niż siódmego dnia od dnia wydania towaru lub wykonania usługi. Przepisy te (z pewnymi nielicznymi wyjątkami) nie wskazują natomiast, kiedy fakturę można wystawić najwcześniej.

Powstaje tutaj pewna wątpliwość, czy faktury takiej nie uznać za „pustą” skoro została wystawiona przed dokonaniem dostawy towaru? Należy jednak pamiętać o bardzo rygorystycznym zapisie, który znalazł się w ustawie o podatku od towarów i usług, a który miałby przy uznaniu faktury za „pustą” diametralne skutki. Otóż w art. 108 ust. 1 ustawy o VAT ustawodawca wskazał, że w przypadku gdy osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej lub osoba fizyczna wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku, jest obowiązana do jego zapłaty. Powyższe jest zatem bardzo niekorzystne dla naszego podatnika, tym bardziej że w przypadku uznania faktury za „pustą” nabywca nie będzie mógł z niej odliczyć podatku naliczonego.

Pomocny w rozważaniach, jak postąpić w sytuacji opisanej w przykładzie, jest wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 5 stycznia 2010 r., sygn. akt SA/Wr 1467/09. Sąd wskazał w nim, że art. 19 ust. 4 ustawy o VAT „(…) wyraźnie przewiduje jedynie termin końcowy wystawienia faktury, tj. nie później niż 7. dnia od wykonania usługi. Zatem skoro strona skarżąca wystawiła fakturę na całkowitą wartość usługi to ona w myśl art. 19 ust. 4 ustawy o p.t.u. będzie generowała powstanie obowiązku podatkowego wobec kwoty objętej wspomnianą fakturą.(…)”

Obowiązek podatkowy z tytułu faktury wystawionej przedwcześnie należy zatem wykazać w rozliczeniu za okres, w którym została ona wystawiona. Wystawienie faktury przed dokonaniem dostawy/wykonaniem usługi nie jest bowiem (na co zwrócił uwagę WSA w powyższym wyroku) zabronione.