Usługi transportowe w UE a obowiązek podatkowy

Przeczytaj także: Transport unijny a podatek VAT od 2010 r.

Zgodnie ze znowelizowanymi przepisami ustawy o podatku od towarów i usług, usługi transportowe na rzecz kontrahentów unijnych co do zasady nie podlegają opodatkowaniu w Polsce. Jak bowiem stanowi nowy art. 28b tejże ustawy, miejscem ich świadczenia jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania. Jeżeli jednak usługi te są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba lub stałe miejsce zamieszkania, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności. Z kolei w przypadku gdy usługobiorca nie posiada siedziby, stałego miejsca zamieszkania lub stałego miejsca prowadzenia działalności, miejscem świadczenia usług jest miejsce, w którym zwykle prowadzi on działalność lub w którym ma on miejsce zwykłego pobytu.

Od powyższej ogólnej zasady występuje oczywiście kilka wyjątków. Jednakże żaden z nich nie dotyczy usług transportowych, o ile są one świadczone dla podatnika (czyli ogólnie mówiąc innego przedsiębiorcy). Jedyne odstępstwo, o którym należy tutaj pamiętać, zostało zawarte w art. 28b ust. 4 ustawy o VAT. Przepis ten mówi, iż w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika, gdy usługi te przeznaczone są na jego cele osobiste lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych lub członków stowarzyszenia, miejscem opodatkowania jest siedziba, stałe miejsce zamieszkania, miejsce prowadzenia działalności bądź miejsce, w którym zwykle usługodawca prowadzi działalność lub w którym ma on miejsce zwykłego pobytu. W takiej sytuacji zatem polski przewoźnik usługę transportu musiałby opodatkować w Polsce. Wyjątek ten będzie miał jednak zastosowanie bardzo rzadko.

Co do zasady zatem miejsce opodatkowania będzie tutaj ustalane z uwagi na siedzibę/stałe miejsce zamieszkania/miejsce prowadzenia działalności gospodarczej przez usługobiorcę. Nie jest przy tym istotne, czy sama usługa transportu zostanie wykonana jedynie w Polsce, czy też będziemy mieć do czynienia z tzw. wewnątrzwspólnotową usługą transportową. Usługi takie nie będą więc z reguły opodatkowane w Polsce a w innym kraju. Wartość tych usług podaje się jednak deklaracji VAT.

W związku z tym rodzi się pytanie, kiedy powstaje w stosunku do nich obowiązek podatkowy, który określi, w której deklaracji powinny one zostać wykazane?

Zdaniem autora obowiązek podatkowy powstanie tutaj w chwili wykonania usługi, chyba że wcześniej nastąpi płatność. Dlaczego?

Odpowiedź na to pytanie nie wynika wprost z art. 19 ustawy o VAT, w którym to ustawodawca umieścił przepisy dotyczące powstania obowiązku podatkowego. W przepisie tym ustawodawca mówi bowiem jedynie o powstaniu obowiązku w przypadku importu usług, czyli sytuacji, w której to podatnik krajowy korzysta z usług kontrahenta zagranicznego. Nie wspomina nic o sytuacji odwrotnej.

Istotny przepis w naszej sytuacji znalazł się jednak w nowym art. 109 ust. 3a ustawy o VAT, czyli w części dotyczącej ewidencji. Trudno powiedzieć, jakimi przesłankami kierował się ustawodawca umieszczając go tutaj. Przepis ten mówi mianowicie, iż podatnicy świadczący usługi, których miejscem świadczenia nie jest terytorium kraju, są obowiązani w prowadzonej ewidencji podać nazwę usługi, wartość usługi bez podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze, uwzględniając moment powstania obowiązku podatkowego określany dla tego rodzaju usług świadczonych na terytorium kraju. W przypadku usług, do których stosuje się art. 28b, stosuje się odpowiednio przepisy art. 19 ust. 19a i 19b.

W naszym przypadku ma zastosowanie art. 28b. Co za tym idzie, obowiązek podatkowy powstanie z chwilą wykonania usług, z tym że (art. 19 ust. 19a ustawy):

1. usługi, dla których, w związku z ich świadczeniem, ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonane z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te rozliczenia lub płatności, do momentu zakończenia świadczenia tych usług;
2. usługi świadczone w sposób ciągły przez okres dłuższy niż rok, dla których, w związku z ich świadczeniem, w danym roku nie upływają terminy rozliczeń lub płatności, uznaje się za wykonane z upływem każdego roku podatkowego, do momentu zakończenia świadczenia tych usług.

W art. 19 ust. 19b ustawy o VAT ustawodawca zastrzegł jednak, iż dla usług, o których mowa wyżej, ust. 11 stosuje się odpowiednio. Ten przepis mówi z kolei, że jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części.

Wypunktowane wyżej przypadki w stosunku do usług transportowych nie powinny mieć zbyt często miejsca. Co do zasady zatem obowiązek podatkowy od nich powstanie w momencie wykonania usług, a jeżeli wcześniej podatnik otrzyma zaliczkę bądź inną płatność na ich poczet, od tej części obowiązek podatkowy powstanie w dacie otrzymania tej wpłaty.

Przykład

W styczniu 2010 r. polski przewoźnik wykonał usługę transportową dla kontrahenta z Niemiec, który podał dla tej czynności swój NIP UE. Miejscem świadczenia usługi są zatem Niemcy. Obowiązek podatkowy u polskiego przewoźnika powstanie z tego tytułu w styczniu i usługa ta zostanie wykazana w deklaracji VAT za ten właśnie miesiąc.

Na zakończenie dodajmy, iż obecnie usługi świadczone dla kontrahentów unijnych należy wykazywać także w informacji podsumowującej VAT-UE.