Nieujawnione źródła przychodów: ważne wszystkie dowody

Przeczytaj także: Fiskus o nieujawnionych źródłach przychodów

Stanowisko sądu

W postępowaniu w sprawie przychodów pochodzących z nieujawnionych źródeł znajduje zastosowanie zasada kompletności wyrażona w art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej. Organy podatkowe co do zasady są bowiem zobowiązane zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć materiał dowodowy. Niemniej, jak wyżej wskazano, to na podatniku spoczywa wykazanie legalnych źródeł przychodów i powiązanie ich z wydatkami. Ponadto zgodnie z regułą swobodnej oceny dowodów organ podatkowy zobowiązany jest do oceny wartości dowodowej złożonych przez stronę dowodów i to na podstawie całości zebranego materiału dowodowego. W tym zakresie ocenie muszą zostać poddane również te dowody, które przeczą twierdzeniom strony oraz przedstawionym przez nią dowodom. Dokonana przez organ podatkowy ocena materiału dowodowego nie może być dowolna i musi uwzględniać całość zebranego materiału dowodowego.

Wyrok WSA w Lublinie z dnia 4 grudnia 2009 r., sygn.: I SA/Lu 306/09

Pytanie do eksperta: Kiedy organy podatkowe mogą przyjąć, że podatnik osiągnął przychód ze źródeł, których nie ujawnił?

Opodatkowanie dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych rodzi spory doktrynalne oraz orzecznicze. Stało się ono również przedmiotem wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 4 grudnia 2009 r. (sygn. I SA/Lu 306/09). W orzeczeniu tym sąd rozstrzygał również szereg kwestii dotyczących zarówno stosowania prawa materialnego, jak i procesowego. W szczególności sąd dokonał wykładni rzadko stosowanego w praktyce orzeczniczej art. 106 § 3 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Przepis ten stanowi, iż sąd może przeprowadzić dowody z dokumentów, jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania. Reguła ta jest zatem wyjątkiem od zasady niedopuszczalności prowadzenia postępowania dowodowego przed sądem administracyjnym. Sąd dokonał interpretacji przywołanego przepisu, mając na uwadze jego wyjątkowy charakter. Z tego też powodu uznał, że jego stosowanie powinno być ograniczone wyłącznie do takich przypadków, kiedy przeprowadzenie dowodu będzie miało na celu umożliwienie prawidłowej oceny postępowania administracyjnego prowadzonego przez organy, których orzeczenie jest przedmiotem zaskarżenia. Niedopuszczalne byłoby zatem prowadzenie takiego dowodu jako swoistego uzupełnienia materiału dowodowego zgromadzonego w postępowaniu administracyjnym. Takie rozumowanie sądu należy uznać za uzasadnione, jeżeli zauważymy, że rolą sądu administracyjnego jest ocena legalności działania organów administracji publicznej, a nie zastępowanie ich w procesie podejmowania decyzji. Kierując się tak ustaloną treścią normy prawnej, sąd dopuścił na rozprawie dowód przedłożony przez stronę, a potwierdzający fakt uzyskania przez nią dochodów nieuwzględnionych przez organ podatkowy w postępowaniu. Dopuszczenie tego dowodu skutkowało przy tym nie zmianą merytorycznego rozstrzygnięcia, ale uchyleniem przez sąd zaskarżonej decyzji celem ponownego rozpoznania sprawy przez organ.

Warto również podkreślić, iż sąd rozstrzygając w niniejszej sprawie, odniósł się również do obowiązków procesowych stron postępowania zmierzającego do opodatkowania dochodów ze źródeł nieujawnionych. W szczególności sąd zwrócił uwagę, że konstrukcja przepisów prawa materialnego nakłada na podatnika obowiązek aktywności w takim postępowaniu. Jakkolwiek to na organie podatkowym - zgodnie z ogólnymi zasadami postępowania podatkowego - ciąży obowiązek zebrania i rozpatrzenia kompletnego materiału dowodowego, to jednak podatnik powinien również wykazywać źródła dochodu uzasadniające ponoszone przez niego wydatki. Jakkolwiek nie zostało to wprost wyrażone w komentowanym orzeczeniu, to jednak wydaje się, że sąd dopuszcza wywiedzenie negatywnych skutków prawnych dla podatnika w przypadku jego pasywności w postępowaniu przed organem podatkowym.

Na takie rozumowanie sądu wskazuje podkreślenie, że uchylenie decyzji przez sąd nastąpiło w szczególności dlatego, iż podatnik wskazywał na okoliczność potwierdzoną przedłożonym sądowi dokumentem już na etapie postępowania administracyjnego. Pogląd taki pozostaje spójny z opisanym powyżej kierunkiem wykładni art. 106 § 3 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Gdyby bowiem podatnik powołał się na znane mu wcześniej okoliczności sprawy dopiero w postępowaniu sądowoadministracyjnym, to wówczas ich nieuwzględnienie nie byłoby wadą postępowania organów podatkowych (skoro okoliczności te nie były i nie mogły być przez organy ustalone).


Magazyn „Orzecznictwo Podatkowe” co miesiąc prezentuje ważne orzeczenia i komentarze podatkowe. Znajdziesz tu praktyczne rady jak zminimalizować ryzyko, że urząd skarbowy podważy Twoje decyzje oraz poznasz argumenty, które pozwolą Ci wygrać z fiskusem.