Likwidacja środka trwałego a wartość początkowa nowego

Przeczytaj także: Budynek na cudzym gruncie jako inwestycja w obcym środku trwałym?

Zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej updof), za wartość początkową środka trwałego w razie jego wytworzenia we własnym zakresie uznaje się koszt wytworzenia. Kosztem wytworzenia (art. 22g ust. 4 updof) jest natomiast wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się wartości własnej pracy podatnika, jego małżonka i małoletnich dzieci, kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania.

Jak łatwo zauważyć, powyższy przepis nie zawiera zamkniętego katalogu wydatków, które należy zaliczyć do kosztu wytworzenia. Użyty w nim zwrot „inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych” jest bardzo nieprecyzyjny i może sprawiać nie lada problemy interpretacyjne. Ma to miejsce zwłaszcza w sytuacji, gdy nowy środek trwały powstaje na miejscu starego, który w tym celu musiał zostać zlikwidowany.

Wydatki na likwidację do wartości początkowej
Organy podatkowe są zgodne co do kwestii zaliczania do wartości początkowej nowo wytworzonego środka trwałego wydatków związanych z likwidacją starego, na miejscu którego nowy składnik majątku powstał. Należy bowiem pamiętać, iż prace inwestycyjne polegają nie tylko na samym wytworzeniu środka trwałego, ale także na przygotowaniu miejsca na którym ma on powstać. Jeżeli zatem w celu jego wybudowania konieczne jest „usunięcie” starego (np. na miejscu starej hali ma powstać nowa, w związku z czym ta pierwsza musi zostać wyburzona) to wydatki na ten cel dają się bezpośrednio powiązać z wytworzeniem nowego środka trwałego (bez wyburzenia nowa hala nie powstanie). Tym samym należy je zaliczyć do wartości początkowej nowo powstałego środka trwałego.

Skomplikowana amortyzacja
Sytuacja jest dużo bardziej skomplikowana w przypadku odniesienia w koszty uzyskania przychodów niezamortyzowanej części likwidowanego środka trwałego, na miejscu którego ma powstać nowy.

Z jednej strony mamy bowiem argumenty przytoczone wyżej przemawiające za zaliczeniem niezamortyzowanej części środka trwałego do wartości początkowej nowej inwestycji. Gdyby bowiem nie budowa nowego środka trwałego na miejscu starego, ten nadal byłby używany i amortyzowany.

Z drugiej strony natomiast w art. 23 ust. 1 pkt 6 updof ustawodawca wskazał, iż nie uważa się za koszty uzyskania przychodów jedynie strat powstałych w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych, jeżeli środki te utraciły przydatność gospodarczą na skutek zmiany rodzaju działalności. Tym samym należałoby przyjąć, iż w pozostałych przypadkach, czyli m.in. w sytuacji, gdy stary środek trwały jest likwidowany z uwagi na powstanie w jego miejscu nowego (przy czym nie wiąże się to ze zmianą rodzaju działalności gospodarczej), powstała strata w wysokości niezamortyzowanej części wartości początkowej środka trwałego powinna zostać odniesiona w koszty uzyskania przychodów jednorazowo.

Organy podatkowe nie są w powyższej kwestii zgodne. Dlatego też, w celu uniknięcia ewentualnego sporu z fiskusem, warto w tej sprawie skontaktować się ze swoim urzędem skarbowym i uzyskać informację, jakie stanowisko zajmuje on w omawianym wyżej zagadnieniu. Z literalnego brzmienia przepisów jednak prawidłowe wydaje się postępowanie polegające na odniesieniu straty powstałej wskutek likwidacji środka trwałego bezpośrednio w koszty uzyskania przychodu.