Zapłacona kara umowna a koszty uzyskania przychodu

Przeczytaj także: Zapłacone kary umowne a koszty podatkowe

Jakie wątpliwości wyjaśnił organ podatkowy?

W zapytaniu wskazano, iż jeden z kontrahentów spółki odstąpił od umowy dostawy na jego rzecz określonych towarów. Spowodowane to było niewykonaniem w terminie ciążącego na spółce zobowiązaniu. To z kolei wynikało z winy podmiotu trzeciego, będącego dostawcą z zagranicy. Spółka z tego tytułu musiała zapłacić kontrahentowi karę umowną przewidzianą w umowie na wypadek odstąpienia od niej z przyczyn leżących po stronie spółki. Spółka nie kwestionowała zapłaty tego odszkodowania. Zachowanie to miało na celu m.in. zapewnienie ciągłości pozyskiwania dochodów pochodzących z transakcji prowadzonych z tym kontrahentem (zamówienie to było jednym z wielu). Dodatkowo towar objęty kontraktem niewykonanym w terminie ma być przedmiotem dostawy realizowanej na podstawie nowej umowy. Spółka otrzymała także karę przewidzianą umową zawartą z zagranicznym dostawcą towarów, który nie dotrzymał terminu dostawy. W związku z powyższym zadano pytanie, czy spółka ma prawo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów zapłaconą karę umowną? W przedmiotowej sprawie organ podatkowy zajął następujące stanowisko:

„(…) Zasady kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów określa ustawa z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych ( t.j. Dz. U. z 2000r., nr 54, poz. 654 z późn. zm. ) w art. 15 ust. 1, zgodnie z którym kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy. Ustawodawca oparł tę konstrukcję na zasadzie klauzuli generalnej ( koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów oraz koszty poniesione w celu zabezpieczenia lub zachowania źródła przychodów) z enumeratywnym wyłączeniem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy. Literalne brzmienie przepisu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie pozostawia wątpliwości, że nie wszystkie wydatki poniesione przez podatnika, stanowiące z ekonomicznego punktu widzenia koszty działalności, są kosztem uzyskania przychodów. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, to pomiędzy tym wydatkiem a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowo-skutkowy tego typu, że poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kar umownych i odszkodowań z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad albo zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług.

Kara umowna jako sposób zabezpieczenia prawidłowej realizacji umowy, który przede wszystkim, ma na celu ułatwienie w dochodzeniu naprawienia ewentualnej szkody została uregulowana w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964r. – Kodeks Cywilny ( Dz. U. nr 16, poz. 93 z późn. zm. ) w art. od 483 do 485.

Pod pojęciem kary umownej należy rozumieć zastrzeżenie, że naprawienie szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania niepieniężnego nastąpi przez zapłatę określonej sumy. Innymi słowy, kara umowna jest rodzajem sankcji cywilnoprawnej zastrzeżonej na wypadek szkód powstałych w wyniku niewłaściwego wykonania umowy.

W przepisie art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ustawodawca wprost wyraża, jakiego rodzaju kary umowne i odszkodowania nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Są to kary czy odszkodowania wynikające z nienależytego wykonania zobowiązań. Kary są wynikiem niewłaściwego działania lub zaniechania dłużnika.

Co do pozostałych kar i odszkodowań, chociaż niewymienionych w negatywnym katalogu zawartym w art. 16 ust. 1 ustawy nie oznacza to, że automatycznie można taki wydatek uznać za koszt podatkowy. Pomiędzy poniesionym kosztem a potencjalnym przychodem musi zaistnieć związek przyczynowo-skutkowy, albo musi być to wydatek poniesiony w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Odnosząc powyższe do przedmiotowej sprawy w ocenie Organu okolicznościami przemawiającymi za uznaniem kary umownej wypłaconej kontrahentowi krajowemu za koszt podatkowy są:

* nie kwestionując zasadności żądania przez kontrahenta kary umownej, Spółka zapewniła sobie ciągłość pozyskiwania dochodów pochodzących z pozostałych transakcji z kontrahentem i możliwość podpisania nowej umowy, na której podstawie zrealizuje niewykonaną dostawę,
* kara umowna stanowiła zobowiązanie Spółki wobec kontrahenta. Podobne zobowiązanie miał dostawca zagraniczny wobec Spółki; zapłata kary umownej kontrahentowi wiąże się zatem z przychodem uzyskanym przez Spółkę z tytułu kary umownej zapłaconej Spółce przez kontrahenta zagranicznego. Stanowi to bez wątpienia element celowości poniesionego wydatku z przychodem. Kara umowna była spowodowana okolicznościami, na które Spółka nie miała wpływu, zaś zabezpieczając swoje interesy od strony dostawcy w postaci kary umownej od niego na wypadek niewykonania dostawy, należy uznać, że dochowała należytej staranności w celu ochrony przed niekorzystnymi konsekwencjami sytuacji, o której mowa we wniosku.(…)”

Pełną treść interpretacji można przeczytać na stronie Ministerstwa Finansów