Wartość początkowa budynku mieszkalnego a modernizacja

Przeczytaj także: Budynek na cudzym gruncie jako inwestycja w obcym środku trwałym?

Rozpatrzmy następującą sytuację: Podatnik wynajmuje budynek mieszkalny. Z tego tytułu płaci podatek dochodowy na zasadach ogólnych. Budynek ten jest amortyzowany. Jego wartość początkowa została ustalona w sposób uproszczony. W powyższej nieruchomości podatnik zamierza wykonać prace modernizacyjne. Czy wydatki z tym związane powiększą jej wartość początkową?

Na wstępie przypomnijmy, iż w przypadku posiadanych nieruchomości nie zawsze trzeba ustalać ich wartość początkową poprzez określenie wartości rynkowej (gdy nie jest znana cena zakupu bądź wytworzenia). Jak bowiem wskazuje art. 22g ust. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: updof), podatnicy mogą ustalić wartość początkową budynków mieszkalnych lub lokali mieszkalnych: wynajmowanych, wydzierżawianych albo używanych przez właściciela na cele prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, przyjmując w każdym roku podatkowym wartość stanowiącą iloczyn metrów kwadratowych wynajmowanej, wydzierżawianej lub używanej przez właściciela powierzchni użytkowej tego budynku lub lokalu i kwoty 988 zł, przy czym za powierzchnię użytkową uważa się powierzchnię przyjętą dla celów podatku od nieruchomości.

Jak łatwo zauważyć, takie ustalenie wartości początkowej jest dla podatników bardzo niekorzystne: wartość rynkowa 1 m² nieruchomości jest bowiem kilka razy wyższa. Niemniej jednak prawo do ustalenia wartości początkowej w powyższy sposób podatnikowi przysługuje. Rodzi to jednak pewne dalsze skutki. Jednym z nich jest właśnie rozliczanie w inny sposób nakładów na modernizację takiej nieruchomości. Dlaczego?

Sposób ujmowania w kosztach uzyskania przychodów wydatków ponoszonych na modernizację środków trwałych (w tym także nieruchomości) został określony w art. 22g ust. 17 updof. Zgodnie z nim, „Jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1, 3-9 i 11-15, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 3.500 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 3.500 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.”

Na uwagę w omawianej kwestii zasługuje tutaj ta część przepisu, która mówi, iż stosuje się go w sytuacji, gdy wartość początkowa została ustalona zgodnie z ust. 1, 3-9 i 11-15. Metoda uproszczona ustalania wartości początkowej nieruchomości została natomiast określona w ust. 10 art. 22g. Co za tym idzie, ust. 17 nie ma tutaj zastosowania, a w związku z tym wydatki na modernizację środka trwałego nie będą w tej sytuacji powiększały jego wartości początkowej.

Ponadto do wydatków poniesionych na modernizację budynku mieszkalnego, którego wartość początkową ustalono metodą uproszczoną zgodnie z art. 22g ust. 10 updof, nie znajdzie również zastosowanie art. 23 ust. 1 pkt 1 lit. c) tejże ustawy. Przypomnijmy iż zgodnie z nim nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 22g ust. 17 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych. W opisywanej sytuacji wydatki te nie są zaliczane do wartości początkowej, a co za tym idzie, nie jest spełniona przesłanka, która powodowałaby zastosowanie tego przepisu.

Jak zatem w takim przypadku rozliczyć nakłady poniesione na modernizację? Należy tutaj zastosować ogólną regułę wynikającą z przepisów ustawy o podatku dochodowym i wydatki te zaliczyć bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów.