Najem prywatny 2023. Podatek od wynajmu mieszkania, innych nieruchomości i ruchomości - jakie zmiany?

Przeczytaj także: Podatek od wynajmu mieszkania 2023 - jakie stawki i formy opodatkowania?

Ostatnio jeden z klientów zadał mi pytanie, jak to będzie z tym najmem w przyszłym roku (tj. 2023)? Bo wyczytał w prasie, że zmiany dotyczą nieruchomości mieszkalnych, on zaś wynajmuje lokale usługowe a o tych się nic nie mówi. Poza tym w ustawie o PIT w dalszym ciągu najem występuje, dlaczego więc nie będzie mógł być on zgodnie z przepisami tej ustawy opodatkowany? Podobne pytania zadało mi jeszcze kilka innych osób. Stąd warto uporządkować wiedzę w tym zakresie.

Czym jest prywatny najem?

Sięgając do przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ta nadal jako odrębne źródło przychodów wskazuje (art. 10 ust. 1 pkt 6 updof) najem, podnajem, dzierżawę, poddzierżawę oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawę, poddzierżawę działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą. Kształt tej regulacji jest taki sam od ponad 20 lat.

Przepisy podatkowe nie wskazują przy tym, co należy rozumieć pod przytoczonymi wyżej pojęciami najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy czy innych umów o podobnym charakterze. Ich wyjaśnienia należy szukać w odrębnych przepisach, którymi tutaj jest Kodeks cywilny.

I tak przykładowo art. 659 K.c. wskazuje, że przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz. Czynsz ten może być oznaczony w pieniądzach lub świadczeniach innego rodzaju.

Najem jest umową konsensualną, która dochodzi do skutku w wypadku złożenia przez obie strony oświadczeń woli. Stosunek prawny najmu ma charakter dwustronnie zobowiązujący i wzajemny. Obowiązek odpowiedniego świadczenia ciąży tutaj na obu stronach umowy. Charakter wzajemny przejawia się natomiast w tym, że pomiędzy świadczeniami występuje więź zależności świadczenia jednej strony od świadczenia drugiej strony.

Relacje prawne wynikające z umowy najmu są kształtowane zgodnie z zasadą swobody umów wynikającą z art. 353¹ K.c.: strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Przytoczony wyżej art. 659 K.c. mówi, że poprzez zawarcie umowy najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania. Przedmiotem umowy najmu są zatem rzeczy.

Rzeczami są zatem części przyrody w stanie pierwotnym lub przetworzonym, wyodrębnione spośród innych (naturalnie lub sztucznie) w sposób umożliwiający samoistne traktowanie w stosunkach społeczno-gospodarczych, wyrażonych przez prawo rzeczowe, zobowiązaniowe i inne. W pojęciu tym mieszczą się zarówno ruchomości (rzeczy ruchome) jak i nieruchomości. Kodeks cywilny nie zawiera definicji rzeczy ruchomych, podaje jednak definicję nieruchomości (art. 46 K.c.), która umożliwia określenie, że rzeczami ruchomymi są rzeczy niestanowiące nieruchomości. Podziałów rzeczy w ujęciu prawa cywilnego jest więcej, to jednak nie jest przedmiotem rozważań tego artykułu.

Przedmiotem umowy najmu mogą być nie tylko same rzeczy, ale także części rzeczy albo części składowe rzeczy. Art. 47 §2 K.c. wskazuje, że częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego. Nie stanowią części składowych przedmioty połączone z rzeczą tylko dla przemijającego użytku.

Części składowe dotyczą zarówno nieruchomości, jak i rzeczy ruchomych. Dzięki temu przedmiotem umów najmu mogą być lokale (zarówno mieszkalne jak i niemieszkalne), które to (w przypadku niewyodrębnienia ich własności) stanowią jedynie część nieruchomości, bądź inne pomieszczenia znajdujące się w budynkach, ściany budynków (często wykorzystywane na potrzeby reklamy) itd.

Jak opodatkowany jest prywatny najem?

Do końca 2021 r. art. 9a ust. 6 updof wskazywał, że dochody osiągane przez podatników ze źródła, jakim jest prywatny najem (czyli wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 6 updof), są opodatkowane na zasadach określonych w ustawie, chyba że podatnicy wybiorą opodatkowanie w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, na zasadach określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym. Podatnicy mieli tutaj zatem wybór: przychody z najmu (poza działalnością gospodarczą) mogli opodatkować ryczałtem ewidencjonowanym, bądź skalą podatkową.

Od 1 stycznia 2022 r. regulacja ta wskazuje natomiast, że dochody takie są opodatkowane wyłącznie w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, na zasadach określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym. Skoro przepis zmienił się od 2022 r., to dlaczego jest tak istotny dopiero od roku 2023?

Wszystko przez przepis przejściowy art. 71 ustawy z dnia z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw, który to zezwalał na stosowanie w 2022 roku zasad opodatkowania prywatnego najmu w stanie prawnym obowiązującym do końca 2021. Dlatego też w 2022 r. w dalszym ciągu prywatny najem mógł być opodatkowany w dwojaki sposób: skalą podatkową bądź ryczałtem ewidencjonowanym. W przypadku wyboru skali podatkowej Prawodawca wprowadził jednak pewne dodatkowe ograniczenie, a odnoszące się do rozliczania kosztów uzyskania przychodów.

Na mocy przepisu przejściowego jednakże do końca 2022 r. podatnicy mogli nadal zaliczać do kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych będących odpowiednio budynkami mieszkalnymi, lokalami mieszkalnymi stanowiącymi odrębną nieruchomość, spółdzielczym własnościowym prawem do lokalu mieszkalnego lub prawem do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, ale tylko od tych, które zostały nabyte lub wytworzone przed dniem 1 stycznia 2022 r.

Co powyższe oznacza? W 2022 r. podatnicy mogli rozliczać przychody z najmu na takich samych zasadach jak w roku 2021 z tym jednak zastrzeżeniem, że pozbawiono ich prawa do amortyzacji tych nieruchomości (budynków, lokali) mieszkalnych, które nabyli bądź wybudowali w 2022 r. Inne wydatki (czyli np. przeprowadzane remonty, zakup wyposażenia), stanowiły koszty uzyskania przychodu.

W 2023 r. tylko ryczałt

Przepisy przejściowy art. 71 przytoczonej ustawy nowelizacyjnej pozwalał na wybór spośród dwóch form opodatkowania prywatnego najmu tylko do końca 2022 r. Obecnie zatem podatnicy trudniący się takim najem (zarówno najem nieruchomości mieszkalnych jak i innych czy ruchomości) muszą płacić od uzyskiwanych przychodów podatek zryczałtowany.

Ten wynosi 8,5% dla przychodów, których wysokość w ujęciu rocznym nie przekroczy 100 000 zł, i 12,5% ponad ten limit (art. 12 ust. 1 pkt 4 lit. a ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne). Małżonkom przysługuje jeden wspólny limit 100 000 zł nawet jeżeli istnieje między nimi rozdzielność majątkowa.



Krzysztof Skrzypek
doradca podatkowy, numer wpisu 12 444