Usługi gastronomiczne w podatku VAT: fiskus przeczy sam sobie

Przeczytaj także: Podatek VAT: usługa restauracyjna czy dostawa towarów spożywczych?

Skarbówka, jak to ma w zwyczaju, zasłoniła się tym, że interpretacje podatkowe nie stanowią w Polsce źródeł prawa powszechnie obowiązującego, a skoro ta została wydana innemu podatnikowi, to nie ma odniesienia w tej sprawie. W obronie firmy stanął sąd.

Przyjęcie stawek VAT ustalonych przez organ dla franczyzodawcy

W latach 2015 i 2016 podatniczka prowadziła restauracje szybkiej obsługi w galeriach handlowych i w innych punktach sprzedaży w oparciu o umowę franczyzy z firmą B. W ramach działalności oferowała klientom napoje oraz żywność, zarówno w stanie przetworzonym, jak i nieprzetworzonym, nadające się do spożycia na ciepło. Transakcje wewnątrz lokali oraz w systemie drive in i walk through (na wynos) traktowała jako dostawę towarów, a przy stoiskach kawiarnianych – jako świadczenie usług. Jak wyjaśniała przedsiębiorczyni, reguły stosowania stawek VAT w swojej działalności przyjęła w oparciu i zgodnie z interpretacjami podatkowymi wydanymi dla swojego franczyzodawcy.

Nie 5%, a 8% VAT

Naczelnik urzędu celno-skarbowego uznał, że przedsiębiorczyni oferuje produkty przeznaczone do bezpośredniej konsumpcji, a zatem jako usługi związane z wyżywieniem powinny one podlegać 8% stawce VAT, a nie 5%, jak tego chciała przedsiębiorczyni. Taką wykładnię organ oparł o obowiązujące w okresie prowadzenia przez firmę działalności Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2013 r. w sprawie towarów i usług, dla których obniża się stawkę podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania stawek obniżonych.

Dla organu najważniejszy był symbol PKWiU

W opinii naczelnika UCS dla ustalenia właściwej stawki opodatkowania należy przeprowadzić prawidłową kwalifikację do PKWiU (Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług). Kwalifikację tę przeprowadza sam podatnik, a jeśli nastręcza mu ona trudności, to powinien wystąpić o pomoc do organów statystycznych. Natomiast w tej sprawie przedsiębiorczyni powołuje się na interpretacje wydane dla jej franczyzodawcy, a więc innego przedsiębiorcy, który we wniosku o wydanie interpretacji określił prowadzoną przez siebie działalność jako sprzedaż gotowych posiłków i dań skalsyfikowanych w PKWiU pod nr 10.85.1.

W interpretacjach indywidualnych stawka opodatkowania ustalana jest w oparciu o symbol PKWiU podawany przez wnoszącego o jej wydanie, stanowiący element stanu faktycznego, zdarzenia przyszłego, niepodlegającego weryfikacji w postępowaniu interpretacyjnym. Oferowany przez przedsiębiorczynię wyrób (usługa) powinien zaliczać się do jednego rodzaju działalności gospodarczej. Z kolei sprzedawane przez firmę posiłki przeznaczone do bezpośredniej konsumpcji nie mogą korzystać z 5% stawki VAT, ponieważ nie podlegają kwalifikacji do PKWiU 10.85.1.

W opinii urzędników firma prowadzi restaurację, bez względu na to, czy sprzedaje na miejscu, czy na wynos

W odpowiedzi na wniesione przez przedsiębiorczynię odwołanie dyrektor izby administracji skarbowej utrzymał w mocy decyzję naczelnika UCS. Podkreślił bowiem, że niezależnie od tego, czy klienci firmy konsumują przygotowane przez firmę posiłki w lokalu, czy biorą je na wynos, są to posiłki gotowe do spożycia, więc działalność ma charakter usługowy, podlegający opodatkowaniu stawką 8%. Na potwierdzenie swojej decyzji organ przytoczył m.in. argument, że na stronie franczyzowego biznesu informuje się klientów, że chodzi o działalność restauracyjną. Zgodnie z komunikatem GUS w sprawie udzielania informacji dotyczącej standardów klasyfikacyjnych usługi polegające na przygotowaniu i sprzedaży gotowych posiłków i dań przeznaczonych do bezpośredniej konsumpcji na miejscu lub na wynos w obiektach gastronomicznych tego typu, m.in. w systemie „driver in" i „walk through" lub w specjalnych strefach sprzedaży w galeriach handlowych „food court", mieszczą się w grupowaniu: PKWiU 56.10.1., dla której, jako działalności usługowej, przewidziana jest 8% stawka VAT.

Organ II instancji obalił też argument firmy, że jej działalność nie zawiera w sobie elementu usługowego, przyznając, iż co prawda nie funkcjonują w niej kelnerzy, ale ich rolę spełniają pracownicy lokalu przyjmujący zamówienia i udzielający odpowiedzi na ewentualne pytania klientów. Gdy klienci spożywają posiłki na miejscu, mogą wówczas korzystać ze stolików, krzeseł, toalet, oświetlenia, a o czystość dbają pracownicy firmy.

Decyduje przeważający element transakcji

Sprawa trafiła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, który przywołał wyrok Trybunału Sprawiedliwości UE (sygn. akt C-703/19), stwierdzający, że pojęcie „usług restauracyjnych i cateringowych" obejmuje dostarczanie żywności wraz z odpowiednimi usługami wspomagającymi, mającymi na celu umożliwienie natychmiastowego spożycia tej żywności przez klienta końcowego. Natomiast jeśli klient ten podejmie decyzję o nieskorzystaniu z zasobów materialnych i ludzkich udostępnionych mu w związku z konsumpcją dostarczonej żywności, to z dostawą tej żywności nie wiąże się żadna usługa wspomagająca.

Z orzecznictwa unijnego Trybunału wynika również, że usługę stanowi gotowanie lub podgrzanie posiłków w ramach sprzedaży gotowej żywności. Jednakże, jeśli czynności te są pobieżne i znormalizowane, zwykle nie uruchamiane na życzenie konkretnego klienta, a podejmowane w sposób regularny i stały, w zależności od popytu w sposób ogólny, to nie stanowią one przeważającego elementu transakcji, stąd nie dają bezwzględnych podstaw do uznania jej za usługę.

To klient decyduje, czy chce skorzystać z usługi, czy tylko z samego towaru

Ostatecznie, zgodnie z rozporządzeniem wykonawczym Rady UE nr 282/2011 z 15 marca 2011 r., ustanawiającym środki wykonawcze do unijnej dyrektywy VAT, przez pryzmat którego Trybunał Sprawiedliwości przeanalizował charakter usług restauracyjnych i cateringowych, TSUE uznał, że w zakresie usług złożonych przeważający element transakcji należy ustalać w oparciu o punkt widzenia konsumenta. Jeśli bowiem nie zdecyduje się on na skorzystanie z zasobów materialnych i ludzkich udostępnionych mu przez przedsiębiorcę, oznacza to, że nie mają one dla tego konsumenta decydującego znaczenia. Wówczas należy przyjąć, że dostarczaniu przez przedsiębiorcę żywności i napojów nie towarzyszy żadna usługa wspomagająca, a transakcję zakwalifikować jako dostawę towarów. Chcąc stosować różne stawki VAT dla dokonywanych dostaw i świadczonych usług albo tylko dla ich części, przedsiębiorca zobowiązany jest prowadzić odpowiednią ewidencję, przede wszystkim posiadać kopie wszystkich wystawionych przez siebie faktur uzasadniających zastosowanie tych stawek.

Mając na uwadze ww. orzecznictwo TSUE, poznański sąd uchylił decyzje organów obu instancji, stwierdzając, że urzędnicy błędnie ocenili działalność przedsiębiorcy, z którą wiążą się w różnym, istotnym lub mniej ważnym zakresie usługi wspomagające, iż ta istotność lub nieistotność nie ma znaczenia dla procedury przyjęcia właściwej stawki opodatkowania. Sąd uznał także, że organy dopuściły się błędnej kwalifikacji dokonywanych przez firmę transakcji wskutek błędnej wykładni przepisów ustawy o VAT oraz przepisów rozporządzenia Ministra Finansów. Wykładnię tę należy przeprowadzać przez pryzmat przepisów unijnych, a i urzędnicy powinni mieć na uwadze sugestywną moc wydawanych przez siebie interpretacji:

„W pierwszej kolejności konieczne jest zidentyfikowanie czynności podlegających opodatkowaniu, następnie zaś ustalenie podstawy opodatkowania i wreszcie zastosowanie właściwej stawki podatkowej, aby obliczyć wysokość podatku. Organ przyjął jednak niewłaściwe kryterium dla identyfikacji tych czynności. Dlatego zasadny jest pogląd o konieczności uwzględniania "kontekstu unijnego" przy dokonywaniu wykładni przepisów regulujących podatek od towarów i usług. Nie sposób również odmówić racji stanowisku, co do funkcji interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego…” (wyrok WSA w Poznaniu z 4 sierpnia 2021 r., sygn. akt I SA/Po 292/19).

Jak przedsiębiorcy mają ufać urzędnikom?

Niewątpliwie jest to korzystne dla firmy rozstrzygnięcie wydane w duchu zasad przedsiębiorczości i szerszego pojmowania transakcji dokonywanych w obrocie gospodarczym. Jak widać, organy podatkowe ślepo spoglądają w stronę przepisów, które mogą interpretować z korzyścią dla fiskusa. Czy należy się więc dziwić, że coraz bardziej świadomi takich działań przedsiębiorcy podejmują się obrony swoich interesów w sądzie?

W tej kwestii dość sugestywnie wypowiedział się poznański sąd: „… z punktu widzenia podatnika bez wątpienia nie jest komfortową sytuacja, w której różne organy (podatkowe, interpretacyjne) wydają w stosunku do różnych podatników w analogicznych stanach faktycznych różne rozstrzygnięcia. Bezsprzecznie nie służy to wzmacnianiu zaufania do prawa i autorytetu organów podatkowych” (sygn. akt I SA/Po 292/19).