Budowa i eksploatacja samochodu wyścigowego w kosztach podatkowych

Przeczytaj także: Samochód sportowy w kosztach podatkowych firmy?

Jakie wątpliwości wyjaśnił organ podatkowy?

Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej (opodatkowanej podatkiem liniowym) rozpoczął budowę samochodu wyścigowego, który będzie służył tej działalności. Przewidywany okres używania pojazdu przekroczy 12 miesięcy.

Przy pomocy wybudowanego samochodu wnioskodawca będzie świadczyć usługi reklamowe i marketingowe dla kontrahentów i z tego tytułu będzie uzyskiwał przychody (dodatkowo może je osiągać również z udziału w wyścigach). Otóż będzie on zawierać z kontrahentami umowy o świadczenie usług, zgodnie z którymi zobowiązuje się w szczególności do umieszczenia logo kontrahenta na samochodzie wyścigowym oraz na strojach teamu rajdowego, zobowiązuje się do uczestnictwa w imprezach wyścigowych (rajdy prezentowane są w różnego rodzaju mediach – telewizja, prasa, internet), przeprowadzania kampanii informacyjnej o rajdach, w trakcie których prezentowana jest nazwa/logo kontrahenta, organizowania testów i treningów, w trakcie których prezentowane jest logo kontrahenta, udostępniania wizerunku członków zespołu rajdowego oraz zdjęć i nagrań z rajdów (zawierających wizerunek (…) oraz członków zespołu) do promocji i reklamy kontrahenta we wszelkiego rodzaju mediach na całym świecie.

Samochód będzie przeznaczony od udziału w zawodach (wyścigach) sportowych. Nie będzie podlegał rejestracji ani homologacji dopuszczającego go do ruchu drogowego. Będzie poruszać się wyłącznie po zamkniętych torach wyścigowych, na które będzie transportowany na lawecie.

Samochód zostanie uznany za środek trwały firmy. Wnioskodawca zadał następujące pytania:
1) Czy wydatki na wytworzenie opisanego samochodu wyścigowego należy w postaci odpisów amortyzacyjnych bez ograniczeń zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów Wnioskodawcy?
2) Czy wydatki eksploatacyjne związane z użytkowaniem samochodu wyścigowego i spełniające przesłanki art. 22 ust. 1 Ustawy o PIT należy bez ograniczeń zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów Wnioskodawcy?

W przedmiotowej sprawie organ podatkowy zajął następujące stanowisko:

„(…) Zgodnie z przepisem art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1426 ze zm.): kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.
Zatem, aby uznać wydatek za koszt uzyskania przychodów, muszą być spełnione łącznie następujące warunki:
• wydatek został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika;
• poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów;
• pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą;
• jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona;
• został właściwie udokumentowany;
• wydatek nie może znajdować się w katalogu kosztów określonych w art. 23 ust. 1 ww. ustawy.

Należy przy tym zaznaczyć, że sam fakt, że określony wydatek nie został wymieniony w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zawierającym katalog wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, nie przesądza automatycznie o możliwości uwzględnienia tego wydatku przy ustalaniu podstawy opodatkowania. Konieczne jest wykazanie związku ponoszonych kosztów z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą oraz uzyskiwanym z tej działalności przychodem.

W przypadku źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza, należy przyjąć, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów.

Ponadto należy mieć na względzie, że podatnik – uznając wydatek za koszt uzyskania przychodu – odnosi ewidentne korzyści, gdyż o ten koszt zmniejsza podstawę opodatkowania. Zatem możliwość kwalifikowania konkretnego wydatku jako kosztu uzyskania przychodów jest uzależniona od rzetelnej i całościowej oceny tego, czy w świetle wszystkich występujących w sprawie okoliczności, przy zachowaniu należytej staranności podatnik w momencie dokonywania wydatku mógł i powinien wiedzieć, że wydatek ten przyczyni się do powstania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia ich źródła.

W zakresie obowiązków podatnika, jako odnoszącego ewidentną korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów, jest wykazanie, na podstawie zgromadzonych dowodów, związku między poniesieniem kosztu a uzyskaniem przychodów, zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przy czym – związek przyczynowy między poniesieniem wydatku a osiągnięciem przychodów bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem ich źródła należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodów bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów. Należy przy tym zauważyć, że konieczność poniesienia danego wydatku nie może wynikać z zaniedbań lub sprzecznych z prawem działań podatnika.

Treść art. 22 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że: kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Natomiast w myśl art. 22a ust. 1 ww. ustawy: amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:
a. budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
b. maszyny, urządzenia i środki transportu,
c. inne przedmioty
− o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 22a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

W świetle powyższego środek trwały musi być kompletny i zdatny do użytku w dniu przyjęcia do używania.

Środek trwały spełnia kryterium kompletności, jeżeli jest wyposażony we wszystkie elementy konstrukcyjne umożliwiające jego funkcjonowanie, zgodnie z przeznaczeniem. Przez sformułowanie „zdatny do użytku” należy rozumieć możliwość faktycznego oraz prawnego użytkowania – po uzyskaniu stosownych pozwoleń i koncesji.

Oznacza to, że w dniu przyjęcia do używania środki trwałe powinny być obiektywnie gotowe do wykorzystywania ich przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą.

Warunek kompletności i zdatności do użytku to zatem jednocześnie faktyczna oraz prawna możliwość funkcjonowania danego środka trwałego.

Z treści art. 23 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika że: nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów z tytułu zużycia samochodu osobowego, dokonywanych według zasad określonych w art. 22a-22o, w części ustalonej od wartości samochodu przewyższającej kwotę:
a. 225 000 zł – w przypadku samochodu osobowego będącego pojazdem elektrycznym w rozumieniu art. 2 pkt 12 ustawy z dnia 11 stycznia 2018 r. o elektromobilności i paliwach alternatywnych (Dz. U. z 2020 r. poz. 908 i 1086),
b. 150 000 zł – w przypadku pozostałych samochodów osobowych.

Z treści art. 5a pkt 19a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, ilekroć w ustawie jest mowa o: samochodzie osobowym – oznacza to pojazd samochodowy w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony, konstrukcyjnie przeznaczony do przewozu nie więcej niż 9 osób łącznie z kierowcą, z wyjątkiem:
a. pojazdu samochodowego mającego jeden rząd siedzeń, który oddzielony jest od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą:
• klasyfikowanego na podstawie przepisów o ruchu drogowym do podrodzaju: wielozadaniowy, van lub
• z otwartą częścią przeznaczoną do przewozu ładunków,
b. pojazdu samochodowego, który posiada kabinę kierowcy z jednym rzędem siedzeń i nadwozie przeznaczone do przewozu ładunków jako konstrukcyjnie oddzielne elementy pojazdu,
c. pojazdu specjalnego, jeżeli z dokumentów wydanych zgodnie z przepisami o ruchu drogowym wynika, że dany pojazd jest pojazdem specjalnym, i jeżeli spełnione są również warunki zawarte w odrębnych przepisach, określone dla następujących przeznaczeń:
• agregat elektryczny/spawalniczy,
• do prac wiertniczych,
• koparka, koparko-spycharka,
• ładowarka,
• podnośnik do prac konserwacyjno-montażowych,
• żuraw samochodowy,
• pojazdu samochodowego określonego w przepisach wydanych na podstawie art. 86a ust. 16 ustawy o podatku od towarów i usług.

Z kolei zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. Prawo o ruchu drogowym (Dz. U. z 2021 r. poz. 450 ze zm.): przez pojazd samochodowy rozumie się pojazd silnikowy, którego konstrukcja umożliwia jazdę z prędkością przekraczającą 25 km/h; określenie to nie obejmuje ciągnika rolniczego.

Stosownie do art. 2 pkt 31 tej ustawy: przez pojazd rozumie się środek transportu przeznaczony do poruszania się po drodze oraz maszynę lub urządzenie do tego przystosowane.

Pojazd silnikowy to pojazd wyposażony w silnik, z wyjątkiem motoroweru i pojazdu szynowego (art. 2 pkt 32 ustawy Prawo o ruchu drogowym).

Z kolei w świetle regulacji art. 2 pkt 1 cyt. ustawy: droga to wydzielony pas terenu składający się z jezdni, pobocza, chodnika, drogi dla pieszych lub drogi dla rowerów, łącznie z torowiskiem pojazdów szynowych znajdującym się w obrębie tego pasa, przeznaczony do ruchu lub postoju pojazdów, ruchu pieszych, ruchu osób poruszających się przy użyciu urządzenia wspomagającego ruch, jazdy wierzchem lub pędzenia zwierząt.

Zgodnie z art. 2 pkt 16 ustawy Prawo o ruchu drogowym: strefa zamieszkania to obszar obejmujący drogi publiczne lub inne drogi, na którym obowiązują szczególne zasady ruchu drogowego, a wjazdy i wyjazdy oznaczone są odpowiednimi znakami drogowymi.

Przepis art. 2 pkt 16a tej ustawy stanowi, że: strefę ruchu obszar rozumie się obejmujący co najmniej jedną drogę wewnętrzną, na który wjazdy i wyjazdy oznaczone są odpowiednimi znakami drogowymi.

Natomiast art. 2 pkt 40 ustawy Prawo o ruchu drogowym wskazuje, że: samochodem osobowym jest pojazd samochodowy przeznaczony konstrukcyjnie do przewozu nie więcej niż 9 osób łącznie z kierowcą oraz ich bagażu. (…)

Odnosząc się do tej sprawy, należy stwierdzić, że w przypadku opisanym przez Wnioskodawcę zachodzi związek przyczynowo-skutkowy, dający podstawy do zaliczenia w koszty uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej wydatków na wytworzenie samochodu wyścigowego (przez odpisy amortyzacyjne) i jego eksploatację. Wnioskodawca wskazał bowiem na rodzaje przychodów, jakie będzie uzyskiwać w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, tj. ze świadczenia usług marketingowo-reklamowych.

Zatem, mając na względzie cytowane przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że poniesione wydatki na wytworzenie samochodu wyścigowego w postaci odpisów amortyzacyjnych oraz wydatki eksploatacyjne związane z użytkowaniem tego samochodu wyścigowego będą mogły być przez Wnioskodawcę zaliczane do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle powołanych powyżej definicji – warunkiem uznania wytworzonego samochodu wyścigowego za pojazd samochodowy lub samochód osobowy jest uznanie go w pierwszej kolejności za pojazd w świetle przepisów ustawy Prawo o ruchu drogowym. Aby samochód wyścigowy był uznany za pojazd, musi spełniać dwie cechy:
• być środkiem transportu,
• być przeznaczonym do poruszania się po drodze (lub strefie ruchu w rozumieniu art. 2 pkt 16a ustawy Prawo o ruchu drogowym), przy czym powinna to być droga w rozumieniu art. 2 ust. 1 tej ustawy.

Jak wskazał Wnioskodawca, wytworzony samochód wyścigowy będzie przeznaczony wyłącznie do udziału w wyścigach. Samochód ten nie będzie posiadał homologacji do uczestnictwa w ruchu publicznym.

Zatem nie można uznać, że opisany we wniosku samochód wyścigowy będzie przeznaczony do poruszania się po drodze w ustawowym rozumieniu drogi lub strefie ruchu lub strefie zamieszkania w rozumieniu art. 2 pkt 16 i 16a ustawy Prawo o ruchu drogowym. Skoro będzie on przeznaczony do użytku wyłącznie na torach wyścigowych, niebędących drogami ani strefami zamieszkania bądź strefami ruchu w rozumieniu przepisów tej ustawy, to tym samym nie jest pojazdem w rozumieniu art. 2 pkt 31 tej ustawy, a w konsekwencji nie jest też ani pojazdem silnikowym w rozumieniu art. 2 pkt 32 tej ustawy, czy też pojazdem samochodowym w rozumieniu art. 2 pkt 33 tej ustawy.

Z powyższego wynika, że wytworzony przez Wnioskodawcę samochód wyścigowy nie jest również samochodem osobowym w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tym samym, w niniejszej sprawie nie znajdzie zastosowania art. 23 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż regulacja ta odnosi się do zagadnienia podatkowego związanego z używaniem w działalności gospodarczej samochodu osobowego.

Reasumując – poniesione wydatki na wytworzenie samochodu wyścigowego w postaci odpisów amortyzacyjnych oraz wydatki eksploatacyjne związane z użytkowaniem samochodu wyścigowego, pod warunkiem ich prawidłowego udokumentowania, Wnioskodawca może zaliczyć w całości do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. (…)”

Pełną treść interpretacji można przeczytać na stronie Ministerstwa Finansów