Wynajem dwóch mieszkań rozliczyć w ramach najmu prywatnego

Przeczytaj także: Najem prywatny czy w ramach działalności gospodarczej?

Jakie wątpliwości wyjaśnił organ podatkowy?

Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą w zakresie projektowania terenów zieleni i elewacji budynków, dla której wybrała jako formę opodatkowania zasady ogólne. Wnioskodawczyni posiada dwa mieszkania. Pierwsze odziedziczyła po zmarłej mamie, a drugie zakupiła z własnych środków w 2001 r. Żadne z mieszkań nie stanowi środków trwałych prowadzonej firmy lecz mieszkanie kupione w 2001 r. stanowi siedzibę działalności gospodarczej.

Mieszkanie odziedziczone po matce wnioskodawczyni wynajmuje (w ramach tzw. najmu prywatnego) od grudnia 2018 r. nieprzerwanie jednemu najemcy – z tego tytułu płaci ryczałt ewidencjonowany. Zainteresowana zamierza tez wynająć mieszkanie nabyte w 2001 r., umowy najmu będą zawierane na rok bądź krótszy okres, w zależności od sytuacji.

Najemcy uzyskają informację o możliwości wynajmu mieszkań przez jakieś biuro zajmujące się nieruchomościami lub przez informację na ogólnym portalu ogłoszeniowym. Na potrzeby najmu wnioskodawczyni nie zatrudnia osób trzecich. Nie korzysta w tym zakresie z obsługi księgowej oraz z usług innych firm lub osób trzecich. Środki z najmu lokali mieszkalnych przeznaczone są na bieżące potrzeby. Nie będą stanowić środków na zakup kolejnych nieruchomości. Roczne przychodu z najmu nie przekroczą 100.000 zł.

Wnioskodawczyni zadała pytanie, czy przychód z najmu opisanych mieszkań może opodatkować ryczałtem ewidencjonowanym w ramach tzw. najmu prywatnego? W przedmiotowej sprawie organ podatkowy zajął następujące stanowisko:

„(…) W myśl art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 roku Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145, z późn. zm.) przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Kliknij, aby powiekszyć

fot. Stepan Bormotov - Fotolia.com

Mając firmę możesz wynajmować mieszkania prywatnie

Wynajmujący, który nie zachowuje się jak przedsiębiorca w zakresie wynajmu swoich prywatnych mieszkań, nie musi z tego tytułu otwierać działalności gospodarczej bądź włączać posiadanego majątku do już prowadzonej firmy, a rozliczać się z uzyskiwanych przychodów z najmu na zasadach tzw. najmu prywatnego.

Zgodnie z art. 659 § 2 ww. ustawy podstawą uzyskiwania przychodów z tytułu najmu jest zawarcie pomiędzy stronami stosownej umowy. Strony umowy określają w niej wysokość czynszu, który jak wynika z cytowanego powyżej przepisu art. 659 § 2 Kodeksu cywilnego może być określony w pieniądzach, bądź też świadczeniach innego rodzaju. Czynsz ten niezależnie od formy w jakiej został określony stanowi przysporzenie majątkowe wynajmującego, a tym samym generuje przychód w rozumieniu podatkowym. Jednakże do powstania po stronie wynajmującego przychodu konieczne jest zaistnienie przesłanki zawartej w art. 11 ww. ustawy, czyli otrzymanie lub postawienie czynszu do dyspozycji.

W ustawie z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2020 r., poz. 1426) wskazane zostały poszczególne źródła przychodów oraz sposoby opodatkowania dochodów z każdego z tych źródeł. Według przepisów tej ustawy, odrębnymi źródłami przychodów są, określone w art. 10 ust. 1:
• pozarolnicza działalność gospodarcza (wskazana w pkt 3);
• najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą (wskazane w pkt 6).

Ustawa powyższa zawiera definicję pojęcia działalności gospodarczej, wyrażoną w artykule 5a pkt 6. Zgodnie z brzmieniem tego przepisu, za działalność gospodarczą uważa się działalność zarobkową:
a. wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
b. polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
c. polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych
- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Zgodnie z art. 5b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z zakresu przedmiotowego pozarolniczej działalności gospodarczej wykluczone zostały czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:
1. odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;
2. są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności;
3. wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Z powyższych przepisów wynika, że aby dane przychody zostały zaliczone do źródła, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza, muszą być łącznie spełnione trzy podstawowe warunki:
• zaistniały przesłanki pozytywne, o których mowa w art. 5a pkt 6 powoływanej ustawy pozwalające na stwierdzenie, że mamy do czynienia z działalnością gospodarczą,
• nie wystąpiły przesłanki negatywne, o których mowa w art. 5b ust. 1 ustawy oraz
• wykluczono, że uzyskane przychody są zaliczane do jednego z pozostałych źródeł przychodów wymienionych w art. 10 ust. 1 ustawy podatku dochodowym od osób fizycznych.

Do grupy przychodów z działalności gospodarczej należą także przychody z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz innych umów o podobnym charakterze, składników majątku związanych z działalnością gospodarczą – zgodnie z brzmieniem art. 14 ust. 2 pkt 11 tej ustawy.

Z cytowanych powyżej przepisów wynika, że najem dla celów podatkowych może być traktowany jako pozarolnicza działalność gospodarcza albo jako odrębne źródło przychodów (tzw. najem prywatny). Jeśli najem faktycznie spełnia obiektywne przesłanki uznania go za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 5a pkt 6 przywołanej ustawy lub jego przedmiotem są składniki majątku związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, to powinien zostać rozliczony na zasadach właściwych dla tej działalności, niezależnie od tego, czy podatnik dokonał jej rejestracji.

Jak wskazano wyżej, aby daną działalność uznać za działalność gospodarczą, musi ona być prowadzona we własnym imieniu i łącznie spełniać warunki:
• celu zarobkowego,
• ciągłości,
• zorganizowanego charakteru.

Działalność zarobkowa to działalność taka, która daje możliwość wygenerowania zysku i ma na celu zapewnienie określonego dochodu. Jednak nawet ewentualna strata będąca wynikiem działalności nastawionej na zysk nie pozbawia jej takiego charakteru, gdyż istotny jest tu sam zamiar osiągnięcia dochodu. Zarobkowego charakteru nie mają natomiast czynności nastawione wyłącznie na zaspokojenie własnych potrzeb osoby, która je podejmuje.

Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Wiąże się z planowym charakterem działań i realizacją w sposób ciągły zamierzeń ukierunkowanych na osiąganie i zwiększanie zysków. Przesłanki ciągłości nie należy rozumieć jako konieczności wykonywania działalności bez przerwy – do jej zachowania wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikała intencja powtarzania określonego zespołu konkretnych czynności w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku.

Prowadzenie działalności w sposób zorganizowany oznacza działanie metodyczne, systematyczne, uporządkowane, przebiegające według planu, przy udziale specjalnie dobranych środków, służących uzyskaniu dochodu. Na takie zorganizowanie w odniesieniu do najmu mogą wskazywać (chociaż nie są decydujące) zwłaszcza niektóre okoliczności – takie jak dopełnienie obowiązków formalnych w zakresie zarejestrowania przedsiębiorcy, współpraca z podmiotami profesjonalnymi, świadczenie dodatkowych usług czy znaczna liczba wynajmowanych nieruchomości lub podpisywanych umów.

Należy przy tym podkreślić, że nie ma podstaw, aby kwalifikować do pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 powoływanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podejmowanych przez podatnika działań, które mieszczą się w ramach zwykłego wykonywania prawa własności, tzn. mają na celu zwyczajowe gospodarowanie majątkiem oraz zaspokajanie potrzeb osobistych podatnika lub jego rodziny. Działań z zachowaniem normalnych, zwyczajowo przyjętych w takich przypadkach reguł gospodarności nie należy utożsamiać z działalnością gospodarczą.

Wskazane wyżej przesłanki w każdym przypadku należy rozważyć indywidualnie, mając na względzie całokształt okoliczności faktycznych danej sprawy, a więc wszystkie działania podejmowane przez podatnika, a nie tylko poszczególne czynności, pojedyncze elementy stanu faktycznego. Przy tym decydującego znaczenia nie ma tu subiektywne przekonanie podatnika o właściwej, jego zdaniem, kwalifikacji przychodów do danego źródła, ale to, czy w okolicznościach faktycznych danej sprawy omawiane kryteria zostały rzeczywiście spełnione.

Jak wynika z powyższego istniejące regulacje prawne dopuszczają możliwość osiągania przychodów z tytułu zawartych umów najmu zarówno w ramach źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy podatku dochodowym od osób fizycznych, określanego jako tzw. najem prywatny, jak i w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej. Jednakże powoływane przepisy nie uzależniają zaliczenia przychodów z tytułu umowy najmu do źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy od spełnienia pojedynczych przesłanek, tj. liczby wynajmowanych lokali, czasu trwania umowy najmu, celu na jaki lokal (mieszkalny lub użytkowy) jest wynajmowany, wysokości przychodów uzyskiwanych z najmu. Przesłanki te nie mogą stanowić samodzielnego kryterium do wyłączenia przychodów z odrębnego źródła, jakim jest najem, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 cyt. ustawy i zaliczania do przychodów z działalności gospodarczej.

Stosownie do treści art. 9a ust. 6 zd. pierwsze ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochody osiągane przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6, są opodatkowane na zasadach określonych w art. 27, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, chyba że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemny wniosek lub oświadczenie o zastosowaniu form opodatkowania określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Z przytoczonych powyżej przepisów prawnych wynika zatem, że przychody z najmu można opodatkować ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych, ale tylko wtedy, gdy kwalifikują się one do przychodów ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zasady opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne uregulowane są w przepisach ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2019 r., poz. 43, z późn. zm.).

Jak stanowi art. 2 ust. 1a ww. ustawy, osoby fizyczne osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, mogą opłacać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych.

Zgodnie z brzmieniem art. 6 ust. 1a zd. pierwsze tej ustawy, opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze.

Stosownie do treści art. 9 ust. 4 ww. ustawy, w przypadku osiągania przychodów, o których mowa w art. 6 ust. 1a, za równoznaczne z dokonaniem wyboru opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na dany rok podatkowy uznaje się pierwszą w roku podatkowym wpłatę na ryczałt od przychodów ewidencjonowanych z tego tytułu, a jeżeli pierwszy taki przychód podatnik osiągnął w grudniu roku podatkowego – złożenie zeznania, o którym mowa w art. 21 ust. 2 pkt 2.

Przepis art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym stanowi, że ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 8,5% przychodów, o których mowa w art. 6 ust. 1a, do kwoty 100.000 zł; od nadwyżki ponad tę kwotę ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 12,5% przychodów.

Biorąc pod uwagę zaprezentowany we wniosku opis zdarzenia przyszłego oraz przepisy prawne w tym zakresie należy stwierdzić, że skoro najem nie będzie realizowany w sposób, który wskazuje na spełnienie wszystkich przesłanek prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej wymienionych w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz – jak wskazała Wnioskodawczyni – wymienione we wniosku lokale mieszkalne nie były składnikami majątku związanym z prowadzoną działalnością gospodarczą – najem ich stanowić będzie źródło przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji, Wnioskodawczyni będzie mogła nadal korzystać z opodatkowania uzyskiwanych przychodów z tego tytułu na zasadach określonych w art. 2 ust. 1a oraz art. 6 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, tj. w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych. Jednocześnie skoro - jak wskazano we wniosku - przychody z najmu nie przekroczą 100 000 zł, to będzie mogła opłacać ryczałt w wysokości 8,5%.(…)”

Pełną treść interpretacji można przeczytać na stronie Ministerstwa Finansów