Podróż służbowa pracownika/zleceniobiorcy w podatku dochodowym

Przeczytaj także: Diety za podróż służbową w kosztach uzyskania przychodu

Zwrot kosztów przejazdu samochodem prywatnym

Na wniosek pracownika, pracodawca może wyrazić zgodę na przejazd samochodem osobowym, motocyklem lub motorowerem, niebędącym własnością pracodawcy. Wówczas wysokość kosztów przejazdu podlegających zwrotowi ustalana jest jako iloczyn liczby przejechanych kilometrów i obowiązującej stawki za 1 kilometr przebiegu. Zgodnie z par. 1 ust. 1 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 25 marca 2002 r. w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy (Dz.U. Nr 27, poz. 271), zwrot kosztów używania przez pracownika w celach służbowych do jazd lokalnych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy, następuje na podstawie umowy cywilnoprawnej, zawartej między pracodawcą a pracownikiem, o używanie pojazdu do celów służbowych, na warunkach określonych w rozporządzeniu.

Nie przysługuje wówczas pracownikowi roszczenie o zwrot faktycznie poniesionych wydatków eksploatacyjnych samochodu wynikających z posiadanych rachunków (faktur), ponieważ pracownik zobowiązany jest w takim przypadku do prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu.

Ewidencja powinna zawierać co najmniej: nazwisko, imię i adres zamieszkania osoby używającej pojazdu, numer rejestracyjny pojazdu oraz pojemność silnika, numer kolejny wpisu do ewidencji, datę i cel wyjazdu, opis trasy (skąd-dokąd), liczbę faktycznie przejechanych kilometrów, stawkę za 1 km przebiegu, kwotę wynikającą z przemnożenia liczby faktycznie przejechanych kilometrów i stawki za 1 km przebiegu oraz podpis pracodawcy i jego dane. Należy tu pamiętać, że do kosztów uzyskania przychodów można zaliczyć wydatek nieprzekraczający kwoty ustalonej przy zastosowaniu stawek za jeden kilometr przebiegu pojazdu (art. 23 ust 1 pkt 36 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz.U. z 2018 r. poz. 1509.) - dalej: updof).

Zgodnie z par. 2 w/w rozporządzenia, stawka za 1 km przebiegu samochodu osobowego obejmuje już m. in.: wydatki na zakup paliwa, oleju, części zamiennych, przeglądy, naprawy, jak również wydatki na ubezpieczenia komunikacyjne OC i AC i wynosi:

• 0,5214 zł dla samochodu osobowego o pojemności skokowej silnika do 900 cm3,
• 0,8358 zł dla samochodu osobowego o pojemności skokowej silnika powyżej 900 cm3.

Ewidencję podpisem potwierdza pracodawca.

Przykład:
Pracownik uzyskał zgodę na przejazd własnym samochodem nienależącym do pracodawcy, o pojemności silnika powyżej 900 cm3. Z ewidencji przebiegu wynika, że w czasie podróży służbowej trwającej dwa dni pracownik przejechał 550 km. Pracodawca zatwierdził ilość przejechanych kilometrów i wypłacił pracownikowi z tego tytułu zwrot kosztów w wysokości 459,69 zł (550 km x 0,8358 zł/km).

Ewidencja księgowa:

• PK – rozliczenie kosztów podróży służbowej:
  • diety
    • Wn Konto 40-6 "Pozostałe koszty rodzajowe
    • Ma konto 23-4 "Pozostałe rozrachunki z pracownikami"
  • koszt używania prywatnego samochodu pracownika na podstawie ewidencji przebiegu pojazdu
    • Wn konto 40-6 "Pozostałe koszty rodzajowe
    • Ma konto 23-4 "Pozostałe rozrachunki z pracownikami
• WB – uregulowanie zobowiązania wobec pracownika:
  • Wn konto 23-4 "Pozostałe rozrachunki z pracownikami"
  • Ma konto 13-0 "Rachunek bankowy " lub 100" Kasa"

W myśl bowiem § 4 ust. 1 rozporządzenia w sprawie podróży służbowej, pracownikowi, który w czasie podróży krajowej lub podróży zagranicznej poniósł inne niezbędne wydatki związane z tą podróżą, określone lub uznane przez pracodawcę, zwraca się je w udokumentowanej wysokości.

(.....) Biorąc zatem pod uwagę przytoczone przepisy prawa jak i przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe stwierdzić należy, iż zwrot pracownikom przebywającym w podróży służbowej dodatkowych kosztów poniesionych przez nich za opłaty parkingowe oraz za przejazd autostradą, stanowić będzie dla tych pracowników przychód w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednakże podlegającym zwolnieniu na mocy art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w konsekwencji czego Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do obliczenia, pobrania i odprowadzenia podatku dochodowego od osób fizycznych.(...)
stanowi Interpretacja indywidualna z 17 października 2016 r., sygn. ITPB2/4511-656/16-1/BK - Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy.

Interesuje Cię to? Czytaj także :

Podróże pracowników „ mobilnych”

Przedsiębiorcy zatrudniający pracowników , których praca polega na ciągłym przemieszczaniu się z miejsca na miejsce a więc wykonujących zadania poza siedzibą firmy (akwizytorzy, sprzedawcy, zaopatrzenie) mogą mieć problem z prawidłowym rozliczeniem kosztów odbywanych przez tych pracowników podróży w oparciu o obowiązujące przepisy dotyczące zarówno podatku dochodowego jak i ZUS. Brak jest bowiem w tym zakresie jednoznaczności przepisów odnoszących się do kwalifikacji tej pracy do podróży służbowej.

Sąd Najwyższy określił takich pracowników mianem „pracowników mobilnych” a ich podróż jest normalnym wykonywaniem obowiązków pracowniczych. Pod tym pojęciem rozumiemy m.in. pracowników zatrudnionych w działach sprzedażowych potocznie zwanych handlowcami. Do kategorii tej można zaliczyć też kierowców, specjalistów ds. sprzedaży, akwizytorów, a więc wszystkich tych pracowników, których zadaniem jest praca w terenie. Generalnie bowiem pracownicy mobilni są to pracownicy, którzy wykonują swoją pracę w różnych miejscach, czasem bardzo odległych od stałego miejsca zamieszkania, oraz pracownicy, którzy wykonują pracę w warunkach wymagających stałego przemieszczania się z miejsca do miejsca.

Tu należy przytoczyć wyrok Sądu Najwyższego - Izba Pracy, Ubezpieczeń Społecznych i Spraw Publicznych z dnia 10 października 2012 r., sygn. akt: II UK 72/12, Legalis:

Pracownik mający wskazany w umowie o pracę określony obszar jako miejsce wykonywania pracy, nie jest w podróży służbowej, jeżeli tego obszaru nie opuszcza. Same czynności formalne pracodawcy (wydanie polecenia wyjazdu, wypłacanie diet, zwrot kosztów podróży i noclegu) nie stanowią o tym, że wykonywane zadania stanowią podróż służbową. Objęcie poleceniem wyjazdu zwykłych czynności pracowniczych (stanowiących istotę stosunku pracy) wykonywanych na umówionym przez strony obszarze nie prowadzi bowiem do uznania, że pracownik wykonujący te czynności jest w podróży służbowej.

Jak czytamy w uchwale składu siedmiu sędziów Sądu Najwyższego - Izba Pracy, Ubezpieczeń Społecznych i Spraw Publicznych z dnia 19 listopada 2008 r., sygn. akt:
II PZP 11/08, Legalis:
( ...)Definiując z kolei “podróż służbową” trzeba wskazać, iż pracownicy mobilni są grupą osób pracujących w warunkach stałego przemieszczania się (podróży). Podróż nie stanowi u nich zjawiska wyjątkowego, lecz jest normalnym wykonywaniem obowiązków pracowniczych, a podróż służbowa ma charakter incydentalny. (…) Nie jest zatem podróżą służbową wykonywanie pracy (zadań) w różnych miejscowościach. Trafne jest zatem spostrzeżenie SN w składzie zwykłym, że wykonywaniem zadania służbowego w rozumieniu art. 77 [5] § 1 KP nie jest wykonywanie pracy określonego rodzaju, wynikającej z charakteru zatrudnienia. Ta bowiem nigdy nie jest incydentalna. Pracownicy mobilni nie wykonują incydentalnie zadania związanego z oddelegowaniem poza miejsce pracy, lecz ich charakter pracy wymusza nieustanne przebywanie w trasie. (...)

Zwrot kosztów podróży osobom, które nie są pracownikami pracodawcy

W jednostkach niezatrudniających własnych pracowników jak np. w fundacjach i stowarzyszeniach również bardzo często pojawia się problem, jak potraktować wyjazdy w celu wykonania zadań osób nie będących pracownikami np. zleceniobiorców czy wolontariuszy. Trudno bowiem tu mówić o podróżach służbowych, gdyż nie są to osoby zatrudnione na podstawie umowy o pracę.

Jeżeli zatem za zgodą zleceniodawcy, w celu realizacji. zlecenia, zleceniobiorca odbywa podróż prywatnym własnym samochodem i wylicza koszty tego przejazdu na podstawie tzw. "kilometrówki", to kwoty zwrotu kosztów tej podróży stanowią u zleceniobiorcy przychód, o którym mowa w art 13 pkt 8 lit. a) u.p.d.o.f.. Podobnie jest w przypadku innych osób nie będących pracownikami jak: wolontariuszy, członków władz stowarzyszenia pełniących swe funkcje na zasadzie powołania.

Jednakże przychód ten zwolniony jest z opodatkowania podatkiem dochodowym na mocy art 21 ust 1 pkt 16 lit.b ww. ustawy, do wysokości limitów określonych w odrębnych przepisach, pod warunkiem spełnienia przesłanek opisanych w art. 21 ust. 13 u.p.d.o.f. Przepis ten (art 21 ust 1 pkt 16 lit.b updof) wskazuje, wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas podróży osoby niebędącej pracownikiem – do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju.

Aby jednak należności te korzystały ze zwolnienia od podatku, muszą być spełnione warunki określone w art. 21 ust.13 updof. Zgodnie z treścią tego przepisu, zwolnienie od podatku stosuje się, jeżeli otrzymane świadczenia nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów i zostały poniesione:

• w celu osiągnięcia przychodów lub
• w celu realizacji zadań organizacji i jednostek organizacyjnych działających na podstawie przepisów odrębnych ustaw, lub
• przez organy (urzędy) władzy lub administracji państwowej albo samorządowej oraz jednostki organizacyjne im podległe lub przez nie nadzorowane, lub
• przez osoby pełniące funkcje obywatelskie, o których mowa w art 13 pkt 5, w związku z wykonywaniem tych funkcji.

Diety, a składki ZUS

Diety i inne należności z tytułu zagranicznej podróży służbowej pracownika- do wysokości określonej w przepisach rozporządzenia w sprawie podróży służbowej - nie stanowią podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne i ubezpieczenie zdrowotne. Powyższe wynika z § 2 ust. 1 pkt 15 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 18.12.1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe (Dz.U.2017.1949 t.j.).

Do tej też kwoty diety i inne należności za czas zagranicznej podróży służbowej pracownika są wolne od podatku dochodowego (art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. A ustawy o pdof).

Należności te także nie stanowią podstawy naliczania składek ZUS zgodnie z par 5 ust.2 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z 18 grudnia 1998 r. w przypadku:

• członków rolniczych spółdzielni produkcyjnych i spółdzielni kółek rolniczych;
• osób wykonujących pracę na podstawie umowy agencyjnej lub umowy zlecenia albo innej umowy o świadczenie usług, do której zgodnie z Kodeksem cywilnym stosuje się przepisy dotyczące zlecenia;
• członków rad nadzorczych wynagradzanych z tytułu pełnienia tej funkcji.

Płatnik nie będzie również zobowiązany do poboru zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych od ww. kwot - interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 4 września 2015 r., nr IP TPB1/4511-340/15-4/AG oraz decyzja nr 871/2016 Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Oddział w Lublinie z dnia 29 września 2016 r.WPI/200000/43/871/2016. W w/w interpretacji wskazano, że:
mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz powołane wyżej przepisy prawa stwierdzić należy, że jeżeli za zgodą Wnioskodawcy (Zleceniodawcy), w celu realizacji umowy zlecenia, Zleceniobiorca odbywa podróż prywatnym samochodem i wylicza koszty tego przejazdu na podstawie tzw. "kilometrówki" czyli iloczynu ilości przejechanych kilometrów i stawki za kilometr przebiegu pojazdu, to kwoty zwrotu kosztów tej podróży, stanowią u Zleceniobiorcy przychód, o którym mowa w art. 13 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. z umów zlecenia. Przychód ten zwolniony jest z opodatkowania podatkiem dochodowym na mocy art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ww. ustawy [updof], do wysokości limitów określonych w odrębnych przepisach, pod warunkiem spełnienia przesłanek opisanych w art. 21 ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Skoro, jak wynika z opisu stanu faktycznego, warunki te zostały spełnione, to Wnioskodawca, jako płatnik, nie będzie zobowiązany do poboru zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych od ww. kwot wypłaconych tytułem zwrotu kosztów używania przez Zleceniobiorcę prywatnego samochodu.

Natomiast zarówno oskładkowaniu jak i opodatkowaniu podlega różnica pomiędzy wysokością diety wypłacanej przez pracodawcę, a ustaloną w przepisach rozporządzeń dotyczących pracowników tzw. sfery budżetowej. Organy podatkowe stoją bowiem na stanowisku, że ze zwolnienia od podatku korzysta wyłącznie wartość tej części świadczenia , która nie przekracza wysokości diety z tytułu podróży służbowej - interpretacja indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 21 maja 2015 r., nr IPPB4/4511-263/15-2/MS1.

Ujęcie w księgach rachunkowych kosztów podróży służbowych

Poniesione wydatki z tytułu podróży służbowych pracowników, zarówno krajowych, jak i zagranicznych, zaliczane są do kosztów działalności operacyjnej w okresie, którego dotyczą. Nie ma ustawowego obowiązku wyodrębniania w księgach rachunkowych kosztów podróży służbowych.

Mogą one być w całości odnoszone na konto kosztów rodzajowych (np. na konto 40-6 "Koszty podróży służbowych") lub na odpowiednie konto zespołu 5, w korespondencji z kontem 23-4 "Pozostałe rozrachunki z pracownikami".
Zatem ewidencja księgowa tego zdarzenia może przebiegać następująco:

• Wn konto 40-6 lub konto 40-9 "Pozostałe koszty rodzajowe",
• Ma konto 23-4 "Pozostałe rozrachunki z pracownikami" i równolegle
• Wn odpowiednie konto zespołu 5, np. konto 55 "Koszty
  zarządu",
• Ma konto 49 "Rozliczenie kosztów".

Natomiast wypłata pracownikowi należności z tytułu podróży służbowej może zostać zaksięgowana:

• Wn konto 23-4,Pozostałe rozrachunki z pracownikami"
• Ma konto 10 "Kasa" lub konto 13-0 "Rachunek bieżący" (lub konto 13-1 "Rachunek walutowy).

Jeśli pracownik pobrał wcześniej zaliczkę i jest ona wyższa niż koszty rzeczywiste podróży, wówczas w związku ze zwrotem niewykorzystanej kwoty zaliczki należałoby dokonać księgowania odwrotnego, tj.:

• Wn konto 10 lub konto 13-0 (lub konto 13-1),
• Ma konto 23-4.

Podstawa prawna:

• Art 775 §1 ustawy z 26 czerwca 1974 r. – Kodeks Pracy (Dz.U. 2019 poz. 1040 t.j.),
• Art 13 pkt 8, art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. 2019 poz. 1387 t.j.)
• Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 25 marca 2002 w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy (Dz. U.z 2012 r. Nr 27 poz 271 z póź .zm),
• Rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29.01.2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (Dz. U. z 2013 r. poz. 167),
• § 2 ust. 1 pkt 15 Rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 18.12.1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe (Dz.U z 2017 poz. 1949),
• wyrok Sąd Najwyższego w z 5 maja 2009 r. (sygn. akt I PK 279/07),
• wyrok Sądu Najwyższego - Izba Pracy, Ubezpieczeń Społecznych i Spraw Publicznych z dnia 10 października 2012 r., sygn. akt: II UK 72/12,
• uchwale składu siedmiu sędziów Sądu Najwyższego - Izba Pracy, Ubezpieczeń Społecznych i Spraw Publicznych z dnia 19 listopada 2008 r., sygn. akt: II PZP 11/08,
• wyrok NSA w Warszawie z 14 września 2010 r., sygn. akt II FSK648/09,
• wyrok WSA w Rzeszowie z 5 lutego 2015 r., sygn. Akt I SA/Rz 25/13 .
• WSA w Rzeszowie z 5 lutego 2015 r., sygn. Akt I SA/Rz 25/13 ,
• interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 7 maja 2015 r., nr IBPBII/1/4511-81/15/MK,
• interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 21 maja 2015 r., nr IPPB4/4511-263/15-2/MS1).
• interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 4 września 2015 r., nr IP TPB1/4511-340/15-4/AG ,
• interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu nr ILPB2/415-73/14-5/WM,
• interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 17 października 2016 r., sygn. ITPB2/4511-656/16-1/BK
• stanowisko Głównego Inspektoratu Pracy z 2 lutego 2009 r. (znak: GPP-417-4560-10/09/PE/RP).

Masz pytania? Nasz ekspert odpowie na nie bezpłatnie w terminie 5 dni roboczych: