Ulga termomodernizacyjna: zakończenie budowy

Przeczytaj także: Małżonek nie rozliczy ulgi termomodernizacyjnej

Jakie wątpliwości wyjaśnił organ podatkowy?

Wnioskodawca jest właścicielem budynku mieszkalnego jednorodzinnego. Dnia 5 września 2017 r. otrzymał pozwolenie na jego budowę. Kierownik budowy ww. inwestycji wydał oświadczenie o zakończeniu budowy zgodnie z projektem i pozwoleniem na budowę oraz zamknął dziennik budowy w dniu 4 września 2019 r. Geodezyjna inwentaryzacja powykonawcza została wykonana we wrześniu 2019 r. Następnie w listopadzie 2019 r. wnioskodawca poniósł wydatki związane z termomodernizacją budynku – na zakup i montaż instalacji fotowoltaicznej|. Wydatki te zostały sfinansowane ze środków własnych. Wnioskodawca z podatku dochodowego rozlicza się wg skali podatkowej, nie prowadzi działalności gospodarczej. Zakup instalacji fotowoltaicznej został udokumentowany fakturą wystawioną przez czynnego podatnika VAT.

Wnioskodawca zadał pytanie, czy zakup tej instalacji może rozliczyć w ramach ulgi termomodernizacyjnej? W przedmiotowej sprawie organ podatkowy zajął następujące stanowisko:

„(…) Na podstawie art. 1 pkt 4 oraz art. 2 pkt 1 ustawy z dnia 9 listopada 2018 r. r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2018 r., poz. 2246) w ustawie z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 26h, a w ustawie z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne zmieniono brzmienie art. 11 ust. 1 i 2. Ustawa ta wprowadziła do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz do ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne korzystne rozwiązanie podatkowe dla podatników tzw. ulgę termomodernizacyjną.

W myśl art. 26h ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.), podatnik będący właścicielem lub współwłaścicielem budynku mieszkalnego jednorodzinnego ma prawo odliczyć od podstawy obliczenia podatku, ustalonej zgodnie z art. 26 ust. 1 lub art. 30c ust. 2, wydatki poniesione w roku podatkowym na materiały budowlane, urządzenia i usługi, związane z realizacją przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w tym budynku, określone w przepisach wydanych na podstawie ust. 10, które zostanie zakończone w okresie 3 kolejnych lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym poniesiono pierwszy wydatek.

Kliknij, aby powiekszyć

fot. manfredxy - Fotolia.com

Ulga termomodernizacyjna: najpierw zakończ budowę, potem inwestuj

W ramach ulgi termomodernizacyjnej można odliczyć od dochodu przed opodatkowaniem wybrane inwestycje termomodernizacyjne. Przykładem jest tutaj instalacja fotowoltaiczna która ma wytwarzać energię elektryczną na potrzeby gospodarstwa domowego. Należy tutaj jednak bezwzględnie pamiętać, że inwestycje takie mogą odnosić się jedynie na już istniejących budynkach mieszkalnych, tj. oddanych do użytku pod względem fizycznym oraz prawnym.

Wobec powyższego adresatami ulgi termomodernizacyjnej są podatnicy podatku dochodowego opłacający podatek według skali podatkowej, 19% stawki podatku oraz opłacający ryczałt od przychodów ewidencjonowanych, będący właścicielami lub współwłaścicielami jednorodzinnych budynków mieszkalnych, ponoszący wydatki na realizację przedsięwzięć termomodernizacyjnych. Ponadto, odliczenie przysługuje pod warunkiem zakończenia przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w okresie do 3 kolejnych lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym poniesiono pierwszy wydatek.

W myśl ust. 2 ww. artykułu kwota odliczenia nie może przekroczyć 53 000 zł w odniesieniu do wszystkich realizowanych przedsięwzięć termomodernizacyjnych w poszczególnych budynkach, których podatnik jest właścicielem lub współwłaścicielem.

Wysokość wydatków ustala się na podstawie faktur wystawionych przez podatnika podatku od towarów i usług niekorzystającego ze zwolnienia od tego podatku (art. 26h ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Stosownie do art. 26h ust. 4 komentowanej ustawy jeżeli poniesione wydatki były opodatkowane podatkiem od towarów i usług, za kwotę wydatku uważa się wydatek wraz z podatkiem od towarów i usług, o ile podatek ten nie został odliczony na podstawie ustawy o podatku od towarów i usług.

Odliczeniu nie podlegają – zgodnie z treścią art. 26h ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – wydatki w części, w jakiej zostały:
1. sfinansowane (dofinansowane) ze środków Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej lub wojewódzkich funduszy ochrony środowiska i gospodarki wodnej lub zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie;
2. zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, odliczone od przychodu na podstawie ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym lub uwzględnione przez podatnika w związku z korzystaniem z ulg podatkowych w rozumieniu Ordynacji podatkowej.

Odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono wydatki (art. 26h ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Kwota odliczenia nieznajdująca pokrycia w rocznym dochodzie podatnika podlega odliczeniu w kolejnych latach, nie dłużej jednak niż przez 6 lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym poniesiono pierwszy wydatek (art. 26h ust. 7 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 22h ust. 8 cytowanej ustawy podatnik, który po roku, w którym dokonał odliczeń, otrzymał zwrot odliczonych wydatków na realizację przedsięwzięcia termomodernizacyjnego, jest obowiązany doliczyć odpowiednio kwoty poprzednio odliczone do dochodu za rok podatkowy, w którym otrzymał ten zwrot.

W przypadku niezrealizowania przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w terminie, o którym mowa w ust. 1, podatnik dolicza kwoty poprzednio odliczone do dochodu za rok podatkowy, w którym upłynął ten termin (art. 22h ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Katalog wydatków podlegających odliczeniu znajduje się w załączniku do rozporządzenia Ministra Inwestycji i Rozwoju z dnia 21 grudnia 2018 r. w sprawie określenia wykazu rodzajów materiałów budowlanych, urządzeń i usług związanych z realizacją przedsięwzięć termomodernizacyjnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 2489).

Definicję budynku mieszkalnego jednorodzinnego, o którym mowa w ww. przepisach, zawiera natomiast art. 5a pkt 18b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z ww. przepisem, pojęcie budynek mieszkalny jednorodzinny - oznacza to budynek mieszkalny jednorodzinny w rozumieniu art. 3 pkt 2a ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz. U. z 2019 r. poz. 1186).

Stosownie zaś do art. 3 pkt 2a ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane (Dz. U. z 2019 r., poz. 1186) ilekroć w ustawie jest mowa o budynku mieszkalnym jednorodzinnym - należy przez to rozumieć budynek wolno stojący albo budynek w zabudowie bliźniaczej, szeregowej lub grupowej, służący zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych, stanowiący konstrukcyjnie samodzielną całość, w którym dopuszcza się wydzielenie nie więcej niż dwóch lokali mieszkalnych albo jednego lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego o powierzchni całkowitej nieprzekraczającej 30% powierzchni całkowitej budynku.

Z kolei przepis art. 5a pkt 18c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że przedsięwzięcie termomodernizacyjne to przedsięwzięcie termomodernizacyjne w rozumieniu art. 2 pkt 2 ustawy o wspieraniu termomodernizacji i remontów (Dz. U. z 2020 r., poz. 22 ze zm.).

Zgodnie z art. 2 pkt 2 powołanej ustawy o wspieraniu termomodernizacji i remontów przedsięwzięcia termomodernizacyjne to przedsięwzięcia, których przedmiotem jest:
a. ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie zapotrzebowania na energię dostarczaną na potrzeby ogrzewania i podgrzewania wody użytkowej oraz ogrzewania do budynków mieszkalnych, budynków zbiorowego zamieszkania oraz budynków stanowiących własność jednostek samorządu terytorialnego służących do wykonywania przez nie zadań publicznych,
b. ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie strat energii pierwotnej w lokalnych sieciach ciepłowniczych oraz zasilających je lokalnych źródłach ciepła, jeżeli budynki wymienione w lit. a, do których dostarczana jest z tych sieci energia, spełniają wymagania w zakresie oszczędności energii, określone w przepisach prawa budowlanego, lub zostały podjęte działania mające na celu zmniejszenie zużycia energii dostarczanej do tych budynków,
c. wykonanie przyłącza technicznego do scentralizowanego źródła ciepła, w związku z likwidacją lokalnego źródła ciepła, w wyniku czego następuje zmniejszenie kosztów pozyskania ciepła dostarczanego do budynków wymienionych w lit. a,
d. całkowita lub częściowa zamiana źródeł energii na źródła odnawialne lub zastosowanie wysokosprawnej kogeneracji.

Analiza wyżej przytoczonych norm prowadzi do wniosku, że ulga termomodernizacyjna przysługuje podatnikowi, który:
• w roku podatkowym poniósł wydatki ściśle związane z termomodernizacją istniejącego budynku mieszkalnego jednorodzinnego,
• posiada tytuł prawny do tej nieruchomości – odpowiednio pełne prawo własności bądź prawo do określonej jej części na zasadzie współwłasności.

Dodatkowo zauważyć należy, że podatnik może skorzystać z odliczenia m. in. wtedy, gdy wynikiem realizowanego przedsięwzięcia termomodernizacyjnego jest:
a. ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie zapotrzebowania na energię dostarczaną na potrzeby ogrzewania budynku, lub
b. ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie strat energii, lub
c. wykonanie przyłącza technicznego, w wyniku czego następuje zmniejszenie kosztów pozyskania ciepła, w tym również
d. zamiana źródeł energii na źródła odnawialne lub zastosowanie wysokosprawnej kogeneracji
- tj. przedsięwzięcia, które powodują określone zmiany w dotychczasowym użytkowaniu budynku.

Przepisy normujące ulgę termomodernizacyjną nie odwołują się w swej treści do nowo budowanego budynku jednorodzinnego. Z tego względu wydatki poniesione na materiały budowlane, urządzenia i usługi związane z realizacją przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w budynku mieszkalnym jednorodzinnym będącym w budowie nie mogą być przez podatników uwzględniane w ramach rzeczonej ulgi.

Wyjaśnić przy tym należy, że zgodnie z art. 54 ust. 1 ustawy Prawo budowlane do użytkowania obiektu budowlanego, na budowę którego wymagane jest pozwolenie na budowę albo zgłoszenie budowy, o której mowa w art. 29 ust. 1 pkt 1a i 19a, można przystąpić, z zastrzeżeniem art. 55 i art. 57, po zawiadomieniu organu nadzoru budowlanego o zakończeniu budowy, jeżeli organ ten, w terminie 14 dni od dnia doręczenia zawiadomienia, nie zgłosi sprzeciwu w drodze decyzji. Przepis art. 30 ust. 6a stosuje się.

Natomiast treść art. 55 ww. ustawy określa wyjątkowe przypadki, gdy zakończenie budowy następuje wtedy, gdy inwestor uzyska ostateczną decyzję o pozwoleniu na użytkowanie.

Tym samym przywołana wyżej ustawa ˗ Prawo budowalne ˗ „oddaniem do użytkowania” określa moment zakończenia procesu budowy i możliwości przystąpienia przez budującego do użytkowania budynku. Pojęcia zakończenia budowy nie można rozumieć w oderwaniu od przepisów regulujących proces budowalny, przewidzianych w ustawie Prawo budowalne. (…)

Dokonując zatem analizy wskazanych wyżej przepisów prawa oraz przedstawionego opisu zdarzenia stwierdzić należy, że omawiane regulacje określające warunki korzystania z ulgi termomodernizacyjnej wykluczają jej stosowanie w przypadku wydatków poniesionych na materiały budowlane, urządzenia i usługi związane z realizacją przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w budynku mieszkalnym jednorodzinnym będącym w budowie. Tym samym Wnioskodawca nie jest uprawniony do odliczenia poniesionych wydatków w ramach ulgi termomodernizacyjnej. (…)”

Pełną treść interpretacji można przeczytać na stronie Ministerstwa Finansów