Tarcza antykryzysowa: dopłaty do pensji z FGŚP w podatku dochodowym

Przeczytaj także: COVID-19: dopłaty do pensji z podatkiem dochodowym

Pracodawcy borykający się ze skutkami kryzysu gospodarczego wywołanego pandemią wirusa SARS-CoV-2, mogą ubiegać się o różne formy wsparcia zaproponowane przez rząd, w ramach tarczy antykryzysowej – w tym na podstawie ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (dalej jako ustawa o COVID-19). Jedną z takich form wsparcia jest dofinansowanie wynagrodzeń pracowników z FGŚP, na podstawie art. 15g tej ustawy.

Pojawia się zatem pytanie, czy skorzystanie z takiego dofinansowania będzie rodziło po stronie pracodawcy konieczność rozpoznania z tego tytułu przychodu podlegającego opodatkowaniu na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej jako ustawa o PDOP). Z drugiej strony, czy kwotę wypłacanego pracownikom wynagrodzenia (wraz ze składkami na ubezpieczenie społeczne), w części sfinansowanej środkami przyznanymi z FGŚP, pracodawca może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów.

Rozstrzygając przedstawione powyżej wątpliwości należy na wstępie wskazać, że dofinansowanie z FGŚP przyznawane na podstawie art. 15g ustawy o COVID, co do zasady, stanowi bezzwrotną pomoc finansową, która ma na celu obniżenie kosztów pracodawcy związanych z zatrudnieniem pracowników (wynagrodzeń pracowniczych) w okresie zastoju gospodarczego, spowodowanego kryzysem wywołanym pandemią wirusa SARS-CoV-2

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że świadczenia te stanowią przychód w oparciu o art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o PDOP. Jednocześnie, w odniesieniu do tych świadczeń, nie znajdzie zastosowania żaden z wyjątków wymienionych w art. 12 ust. 4 ustawy o PDOP. W szczególności, w odniesieniu do świadczeń wypłacanych z FGŚP nie znajdzie zastosowania przepis art. 12 ust. 4 pkt 14 ustawy o PDOP, zgodnie z którym do przychodów nie zalicza się wartości otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także wartości innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń finansowanych lub współfinansowanych ze środków budżetu państwa, jednostek samorządu terytorialnego, ze środków agencji rządowych, agencji wykonawczych lub ze środków pochodzących od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych, w ramach rządowych programów.

W tym miejscu należy wskazać, że FGŚP funkcjonuje na podstawie ustawy z 13.07.2006 r. o ochronie roszczeń pracowniczych w razie niewypłacalności pracodawcy i jest on państwowym funduszem celowym, którego dochodami są przede wszystkim składki płacone przez pracodawców (art. 25 tej ustawy). Środki wypłacane z FGŚP nie mają zatem powiązania, ani z programami operacyjnymi współfinansowanymi ze środków europejskich, ani też nie pochodzą z budżetu państwa czy budżetu jednostek samorządu terytorialnego. Dlatego też, otrzymane przez pracodawcę dofinansowanie nie podlega dyspozycji przepisu art. 12 ust. 4 pkt 14 ustawy o PDOP.

Przychód ten nie będzie także korzystał z żadnego ze zwolnień, wymienionych w art. 17 ust. 1 ustawy o PDOP, w tym ze zwolnienia, o którym mowa w pkt 48 tego przepisu, zgodnie z którym wolne od podatku dochodowego są dotacje otrzymane z budżetu państwa lub budżetu jednostki samorządu terytorialnego, z wyjątkiem dopłat do oprocentowania kredytów bankowych w zakresie określonym w odrębnych ustawach. Jak wskazano powyżej, środki z FGŚP nie pochodzą z budżetu państwa, ani budżetu jednostek samorządu terytorialnego. Tym samym, otrzymane przez pracodawcę środki na dofinansowanie wynagrodzenia pracowników, nie podlegają zwolnieniu przedmiotowemu, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 48 ustawy o PDOP. Oznacza to, że świadczenie to, jako przychód, podlegało będzie opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Odnosząc się natomiast do możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wypłacanego pracownikom wynagrodzenia, w części sfinansowanej środkami przyznanymi z FGŚP (w tym objętymi dofinansowaniem składkami na ubezpieczenie społeczne pracowników) należy wskazać, że pracodawca może je zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o PDOP. W myśl tego przepisu, do kosztów uzyskania przychodów należą wszelkie wydatki poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia ich źródeł. Jako kosztów podatkowych nie uznaje się jednakże tych wydatków, które zostały wprost wskazane przez ustawodawcę w art. 16 ust. 1 ustawy o PDOP. Z przywołanego powyżej przepisu wynika, że do kosztów uzyskania przychodów przedsiębiorca (pracodawca), co do zasady, może zaliczyć wydatki o charakterze pracowniczym (w tym wypłacane pracownikom wynagrodzenia i należne od nich składki na ubezpieczenie społeczne). Tego typu wydatki są bowiem związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą oraz z uzyskiwanymi przychodami.

Należy przy tam zauważyć, że w odniesieniu do wypłacanych pracownikom wynagrodzeń, w części sfinansowanej środkami przyznanymi z FGŚP - wraz z objętymi dofinansowaniem składkami na ubezpieczenie społeczne, nie znajdzie zastosowania żadne wyłączenie z art. 16 ust. 1 ustawy o PDOP. W szczególności, w odniesieniu do tych wypłat, nie znajdzie zastosowania przepis art. 16 ust. 1 pkt 58 ustawy o PDOP, zgodnie z którym nie zalicza się do kosztów uzyskania przychodów kosztów bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów), o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 14a, 23, 24, 42, 47, 48, 52, 53, 54a, 55, 56 i 59 tej ustawy. W tym zakresie, nie ma również podstaw do stosowania zasad analogicznych jak w art. 16 ust. 1 pkt 48 ustawy o PDOP, który odnosi się do kosztów nabycia środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych.

Podsumowując, dofinansowanie wynagrodzeń pracowników z FGŚP, na podstawie art. 15g ustawy o COVID-19 pracodawca powinien rozpoznać jako przychód podlegający opodatkowaniu na zasadach ogólnych. Jednocześnie, wynagrodzenia wypłacane pracownikom – w tym w części dofinansowanej – pracodawca może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o PDOP.