Dochody z (zbycia) nieruchomości w umowach o unikaniu podwójnego opodatkowania

Przeczytaj także: Zbycie majątku (nieruchomości) po 5 latach z podatkiem dochodowym?

Umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania

Przepisy o podatku dochodowym w wielu systemach podatkowych, w tym w Polsce, określają dwa rodzaje podlegania obowiązkowi podatkowemu – obowiązek ograniczony i nieograniczony. Ograniczony obowiązek podatkowy oznacza, że podatek należy uregulować w państwie, w którym dochód został osiągnięty. Obowiązek nieograniczony dotyczący rezydentów danego państwa przewiduje opodatkowanie całości dochodów, niezależnie od miejsca ich osiągnięcia.

Zasady opodatkowania majątku nieruchomego

Jedną z podstawowych zasad przewidzianą w umowach określających opodatkowanie dochodów z nieruchomości jest zasada lex rei sita. Wskazuje ona na związek miejsca położenia nieruchomości z ekonomicznymi konsekwencjami posiadania danego majątku. Prawo położenia, jak można określić tę zasadę, wskazuje tym samym, że opodatkowanie dochodów z nieruchomości może następować w miejscu jej położenia. Nie wyłącza to jednak automatycznie opodatkowania w państwie rezydencji.

Definicja majątku nieruchomego

Zgodnie z umowami o unikaniu podwójnego opodatkowania majątek nieruchomy definiuje się według zasad przewidzianych w państwie jego położenia. Tym samym stwierdzenie, co jest majątkiem nieruchomym położonym w Polsce na gruncie umów, będzie uzależnione od definicji z polskiego kodeksu cywilnego. Niezależnie od tego, regulacje umów o unikaniu podwójnego opodatkowania w większości wskazują szczególne składniki majątku, które składają się na nieruchomość.


Jednocześnie umowy wskazują, że niektóre kategorie majątku, niezależnie od definicji nieruchomości w danym państwie, nie są majątkiem nieruchomym w rozumieniu ustawy. Między innymi w umowie o unikaniu podwójnego opodatkowania między Polską a Słowenią wymieniono statki, barki, statki powietrzne oraz pojazdy transportu drogowego. Tym samym, niezależnie od przepisów krajowych w Polsce i Słowenii te składniki majątku nie mogą być traktowane jak nieruchomości na gruncie umowy. Jednocześnie inne umowy mogą tę kwestię regulować nieco odmiennie.

Podatek od dochodu z nieruchomości w państwie położenia

Jak już wskazano, umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania stanowią, że dochód rezydenta jednego państwa z nieruchomości położonej w drugim państwie, włączając dochód z gospodarstwa rolnego lub leśnego, może być opodatkowany w państwie położenia nieruchomości. W żaden sposób nie wyłącza to możliwości opodatkowania w państwie rezydencji – zastosowanie mogą znaleźć jedynie regulacje dotyczące potrąceń podatku.

Wprowadzona kategoria jest bardzo szeroka – mowa o wszelkich dochodach pochodzących z majątku nieruchomego. Dodatkowo umowy precyzują, że wskazana zasada dotyczy także dochodów osiągniętych z bezpośredniego użytkowania, najmu, dzierżawy lub innego rodzaju użytkowania majątku nieruchomego.

Zbycie udziałów może być opodatkowane jak zbycie nieruchomości

Istotne znaczenie w umowach o unikaniu podwójnego opodatkowania mają także regulacje dotyczące dochodów ze zbycia nieruchomości. Także te dochody w myśl umów mogą być opodatkowane w państwie położenia nieruchomości (oraz w państwie rezydencji).

Tym samym, jeśli np. polski rezydent podatkowy dokona zbycia udziałów w spółce, w której na majątek zakładowy składa się w co najmniej 50% wartości nieruchomości, zastosowanie znajdą zasady określające opodatkowanie zbycia nieruchomości. Jednocześnie na gruncie prawa krajowego konieczne będzie określenie skutków podatkowych dla zbycia właściwych praw udziałowych. Regulacje te zabezpieczają interesy fiskalne państw przed omijaniem przywołanych regulacji dotyczących zbycia nieruchomości, wprowadzając jednocześnie wiele niejasności po stronie podatników.

Problemy dla podatników

Umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania nierzadko sprawiają podatnikom wiele problemów ze względu na częstą konieczność określania relacji między prawami podatkowymi różnych państw z uwzględnieniem specyficznych regulacji wynikających z umów. Tak jest także w przypadku określania np. dochodów związanych z nieruchomością położoną w innym państwie dla polskich rezydentów. Dla określenia właściwych skutków podatkowych w Polsce konieczne jest bowiem nie tylko przeanalizowanie polskich regulacji ustawy o właściwym podatku dochodowym, ale też szczegółowych przepisów odpowiedniej umowy oraz zasad obowiązujących w państwie trzecim. Dodatkowe trudności budzi konieczność wieloaspektowego badania każdej transakcji (m.in. transakcji zbycia udziałów czy akcji w spółkach posiadających zagraniczne nieruchomości). Wszystko to sprawia, że istnieje bardzo wiele obszarów, w których możliwe jest popełnienie błędu. Tym samym określanie skutków podatkowych na gruncie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania staje się wąską materią prawa podatkowego.