Merchandising...Czy od nabytej usługi należy pobrać podatek u źródła?

Przeczytaj także: Zagraniczne usługi ubezpieczeniowe z podatkiem u źródła

Co do zasady od uzyskanych przez nierezydentów na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej należności z tytułu z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how) oraz świadczeń doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze ustala się podatek w wysokości 20% przychodów (art. 21 ust. 1 pkt 1 i 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dalej jako ustawa o PDOP).

Mając na uwadze powyższe, przedmiotem wątpliwości podatników może być ustalenie, czy w przypadku wypłat z tytułu korzystania z prawa do wizerunku danej osoby powstaje obowiązek poboru podatku u źródła z tytułu praw autorskich, czy też praw pokrewnych lub usług reklamowych oraz usług im podobnych.

W celu dokonania właściwej interpretacji prawa do wizerunku można posłużyć się ustawą o prawie autorskim i prawach pokrewnych (dalej jako ustawa o PAIPP), ponieważ ustawy podatkowe nie definiują pojęcia „praw autorskich”. Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy o PAIPP przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia. Wizerunek osoby nie stanowi przedmiotu prawa autorskiego w rozumieniu przywołanej definicji.


Mając na uwadze powyższe, przy wypłacie z tytułu korzystania z prawa do wizerunku nie powstaje obowiązek poboru podatku u źródła z tytułu praw autorskich czy też praw pokrewnych.

Podmioty będące nierezydentami opodatkowywane są z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania (art. 21 ust. 2 ustawy o PDOP). W konsekwencji, obowiązek poboru podatku u źródła powstanie w takim wypadku, gdy umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania nie stanowią inaczej.

Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji w odpowiedniej formie. Dla weryfikacji warunków zastosowania stawki podatku innej niż określona w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1 przywoływanej ustawy, zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, płatnik jest obowiązany do dochowania należytej staranności. Przy ocenie dochowania należytej staranności uwzględnia się charakter oraz skalę działalności prowadzonej przez płatnika.

W celu dalszej analizy przyjęto, iż agencja reklamowa (dalej: Agencja), z którą zawarta jest umowa merchandisingu jest rezydentem podatkowym Rosji. Agencja nie posiada w Polsce stałej placówki ani zakładu. Ponadto, polski podmiot będzie posiadał certyfikat rezydencji Agencji w odpowiedniej formie.

W umowie zawartej między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Federacji Rosyjskiej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzonej w Moskwie dnia 22 maja 1992 r., (dalej: „umowa polsko-rosyjska”) w art. 5 ust. 1 wskazane jest iż, zyski osiągane w jednym Umawiającym się Państwie przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie mogą być opodatkowane w pierwszym Państwie tylko wówczas, gdy dane zyski są osiągane przez położony w tym Państwie zakład i tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi.

Przy analizie charakteru zawartej umowy pod kątem umowy polsko-rosyjskiej należy zwrócić uwagę, iż przedmiot umowy merchandisingu (prawo do wizerunku) nie stanowi należności licencyjnej. Uregulowania dotyczące należności autorskich i licencyjnych zostały zawarte w art. 11 umowy polsko-rosyjskiej.

Stosownie do art. 11 ust. 1 ww. umowy polsko-rosyjskiej, należności z tytułu praw autorskich i licencji, powstające w jednym Umawiającym się Państwie i wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Z kolei art. 11 ust. 2 ww. umowy polsko-rosyjskiej stanowi, że określenie „należności autorskie i licencyjne”, użyte w niniejszym artykule, oznacza wszelkiego rodzaju należności uzyskiwane z tytułu użytkowania lub prawa do użytkowania każdego prawa autorskiego do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego, włącznie z filmami dla kin oraz z filmami i taśmami dla radia lub telewizji, patentu, znaku towarowego, wzoru lub modelu, planu, tajemnicy technologii lub procesu produkcyjnego, jak również za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego, lub za informacje związane z doświadczeniem zdobytym w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how).

W przedmiotowej sprawie wynagrodzenie wypłacane Agencji w związku z zawarta umową merchandisingu stanowi „zyski przedsiębiorstwa” w rozumieniu art. 5 umowy polsko-rosyjskiej. W konsekwencji, zysk Agencji podlega opodatkowaniu tylko w Rosji (przy spełnieniu warunków przyjętych w niniejszej analizie).