Sprzedaż budynku na cudzym gruncie w podatku dochodowym

Przeczytaj także: Sprzedaż nieruchomości: zadatek a przychód podatkowy

Jakie wątpliwości wyjaśnił organ podatkowy?

W 2003 r. spółka z o.o. zawarła umowę najmu gruntu, na którym za zgodą wynajmującego wybudowała budynek magazynowy i wiatę, które zostały uznane za środki trwałe jako inwestycje na cudzym gruncie. Wybudowane nieruchomości zostały też poddane w kolejnych latach ulepszeniom.

Spółka zamierza sprzedać wynajmującemu poniesione przez siebie nakłady na cudzym gruncie. W kolejnym kroku strony zawrą też nową umowę najmu – obejmującą tym razem najem gruntu z zabudowaniami.

Wnioskodawca rozważa sprzedaż poniesionych nakładów po cenie równej niezamortyzowanej wartości nakładów na cudzym gruncie, wynikającej z ewidencji środków trwałych, która to może odbiegać od wartości rynkowej budynku i wiaty.

Zadano pytanie, czy sprzedaż nakładów w postaci wybudowanego budynku i wiaty na cudzym gruncie będzie stanowiła przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym? W przedmiotowej sprawie organ podatkowy zajął następujące stanowisko:

„(…) Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 865; dalej: „ustawa o CIT”) nie zawiera definicji przychodu. Przepis art. 12 tej ustawy, regulujący kwestię przychodów, nie wymienia źródeł przychodu, lecz określa zdarzenia, których wystąpienie powoduje powstanie obowiązku podatkowego. Poprzez przykładowe wyliczenie zawarte w kolejnych ustępach art. 12 ustawodawca precyzuje więc jedynie rodzaje przychodów. Ponadto wylicza jakiego rodzaju wpływy pieniężne podmiotu gospodarczego nie są zaliczane do przychodów.
Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Kliknij, aby powiekszyć

fot. fotolia.com

Budynek na cudzym gruncie - sprzedaż w CIT

Podmiot, który sprzedaje właścicielowi gruntu wybudowany na nim (podczas trwania stosunku najmu) budynek, przyjęty do środków trwałych i amortyzowany, uzyskuje z tego tytułu przychód podatkowy. Powyższego nie należy traktować jako zwrotu kosztów i to nawet, gdy ustalona cena sprzedaży jest równa niezamortyzowanej części wartości początkowej takiego budynku.

Stosownie do treści art. 12 ust. 3 ustawy o CIT, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Przychody neutralne podatkowo, a więc niestanowiące podstawy ustalania dochodu podatnika podlegającego opodatkowaniu, wymienia przepis art. 12 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dokonując ich wyczerpującego wyliczenia. W wyniku tej regulacji przepis ten tworzy zamknięty katalog, którego zakres nie podlega rozszerzeniu czy też zawężeniu poprzez stosowanie analogii, czy wykładni rozszerzającej.

Jak stanowi art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy o CIT, do przychodów nie zalicza się zwróconych innych wydatków niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów.
Co istotne, aby zwrócone podatnikowi wydatki zostały wyłączone z przychodów podatkowych, muszą być wydatkami niepodlegającymi zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów na podstawie przepisu art. 16 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Natomiast zgodnie z treścią art. 16 ust. 1 pkt 48 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonywanych, według zasad określonych art. 16a - 16m, od tej części ich wartości, która odpowiada poniesionym wydatkom na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie tych środków lub wartości niematerialnych i prawnych, odliczonym od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym albo zwróconym podatnikowi w jakiejkolwiek formie.

Z powyższych regulacji można więc wywieść, że skutki podatkowe związane ze zwrotem kosztów są generalnie uzależnione od tego, czy wydatki, które są zwracane podlegały zaliczeniu do kosztów podatkowych, czy też nie. Jeżeli zwracane wydatki podlegały zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, wówczas kwota zwrotu powinna podlegać zaliczeniu do przychodów. Natomiast w sytuacji, gdy zwrot poniesionych wydatków dotyczy kosztów, które zgodnie z przepisami podatkowymi nie mogły być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ww. ustawy, wówczas zwrócone wydatki nie będą dla podatnika przychodem podatkowym.

Podkreślić należy, że aby dany wydatek mógł być zaliczony do kategorii „innych wydatków”, o których mowa w art. 12 ust. 4 pkt 6a ww. ustawy, konieczne jest oprócz tego, by wydatek nie został zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, żeby wydatek został wcześniej przez podatnika poniesiony, a następnie zwrócony podatnikowi, przy czym wydatek poniesiony jest odpowiednikiem wydatku zwróconego. Tak więc „wydatek zwrócony” to ten sam - a nie taki sam - wydatek, który został poniesiony. Zwróconym wydatkiem nie jest bowiem uzyskana przez podatnika kwota, która tylko odpowiada wartości poniesionego wydatku, lecz nie stanowi jego zwrotu. (…)

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że otrzymane przez Wnioskodawcę od Wynajmujących środki pieniężne z tytułu odsprzedaży nakładów (po wartości równej niezamortyzowanej wartości nakładów na cudzym gruncie, wynikającej z ewidencji środków trwałych, która może odbiegać od wartości rynkowej budynku i wiaty), będą stanowiły dla Wnioskodawcy podlegający opodatkowaniu przychód podatkowy, bowiem w przedmiotowej sprawie nie będzie miał zastosowanie art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Należy zatem zgodzić się z Wnioskodawcą, że w okolicznościach przedstawionego zdarzenia przyszłego, cena sprzedaży nakładów nie może być utożsamiana z wydatkiem zwróconym Wnioskodawcy. (…)”

Pełną treść interpretacji można przeczytać na stronie Ministerstwa Finansów