Odliczenie podatku VAT z duplikatu faktury

Przeczytaj także: Odliczenie VAT gdy duplikat faktury

Jakie wątpliwości wyjaśnił organ podatkowy?

Wnioskodawca prowadzi kancelarię notarialną od listopada 2017 r. Jeszcze przed otwarciem firmy postanowił on kupić lokal użytkowy na cele tej działalności, zawierając stosowną umowę z podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą. W okresie od stycznia do maja 2017 r. zainteresowany wpłacił zaliczki na zakup lokalu użytkowego, zaś sam lokal został kupiony 29.01.2018 r. W akcie notarialnym określono, że lokal został nabyty na cele prowadzonej przez wnioskodawcę działalności gospodarczej.

Sprzedawca otrzymane zaliczki dokumentował fakturami zaliczkowymi. Wystawił też fakturę końcową w dniu 31.08.2017 r. Faktury te nie zostały jednak doręczone wnioskodawcy. Dlatego też w grudniu 2018 r. wystąpił on do sprzedawcy o przesłanie duplikatów wystawionych faktur. Z duplikatów tych wynika, że faktury zostały wystawione na nazwisko wnioskodawcy i jego wcześniejszy adres zamieszkania. Z uwagi na brak oryginałów faktury nie zostały ujęte w rejestrach VAT. Podatek naliczony nie został odliczony.

Faktury te wnioskodawca ujmie, a podatek odliczy w grudniu 2018 r. lub styczniu 2019 r. Wnioskodawca zadał pytanie, kiedy VAT może odliczyć? W przedmiotowej sprawie organ podatkowy zajął następujące stanowisko:

„(…) Zgodnie z 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174 z późn. zm.), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:
a. nabycia towarów i usług,
b. dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Terminy odliczenia podatku VAT naliczonego z otrzymanych faktur zostały określone w art. 86 ust. 10-13 ustawy.

Kliknij, aby powiekszyć

fot. Andrey Popov - Fotolia.com

Duplikat faktury uprawnia do odliczenia VAT

Gdy przedsiębiorca nie otrzymał oryginału faktury, to data otrzymania jej duplikatu określa moment powstania prawa do odliczenia podatku naliczonego. Brak NIP nabywcy na duplikacie takiej faktury, gdy ta została wystawiona przed otwarciem firmy, nie pozbawia przy tym prawa do odliczenia. Numeru tego nie powinno bowiem tutaj być na moment wystawienia faktury.

Według art. 86 ust. 10 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Na mocy art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a, powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Jak stanowi art. 86 ust. 11 ustawy, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Zgodnie z art. 86 ust. 13 ustawy, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 13a.

Z powołanych przepisów wynika, że podatek nierozliczony w okresie otrzymania faktury lub w jednym z dwóch następnych okresów rozliczeniowych może zostać rozliczony w okresie 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego. Odliczenie podatku, zgodnie z art. 86 ust. 13 ustawy będzie możliwe wyłącznie poprzez korektę deklaracji za okres, w którym wystąpiło prawo do odliczenia podatku.

Trzeba jednak zauważyć, że – co do zasady – prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia dokonuje podatnik podatku od towarów i usług, a towary i usługi, przy nabyciu których podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Należy wskazać, że ustawa o podatku od towarów i usług nie pozbawia podatnika prawa do dokonania odliczenia podatku VAT od zakupów poczynionych przed rejestracją, o ile występują przesłanki, że zakupione towary i usługi będą wykorzystywane do bieżących (lub przyszłych) czynności opodatkowanych (oraz ewentualnie spełniać inne warunki określone w przepisach ustawy). Niemniej ustawodawca narzucił podatnikom obowiązek rejestracji jako podatnik VAT czynny, a zatem podatnik nabywa prawo do odliczenia podatku naliczonego w momencie powstania obowiązku podatkowego i otrzymania faktury, lecz aby uprawnienie to zrealizować musi posiadać status podatnika VAT czynnego w momencie realizacji uprawnienia.

Stosownie do art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Z treści ww. przepisu nie wynika jednakże, by do nabycia uprawnienia do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego koniecznym było posiadanie statusu podatnika VAT czynnego w momencie otrzymania faktury dokumentującej zakup towaru lub usługi. W dacie otrzymania faktury koniecznym jest, aby podmiot, który ją otrzymuje był podatnikiem w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, czyli podmiotem wykonującym samodzielnie działalność gospodarczą (zdefiniowaną w ust. 2 tegoż artykułu), bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Tak więc, podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy nabywa prawo do odliczenia podatku naliczonego w momencie otrzymania faktury, lecz aby uprawnienie to zrealizować musi posiadać status podatnika VAT czynnego (podatnik musi posiadać taki status w momencie realizacji uprawnienia).

Jak wynika z przytoczonych wyżej regulacji prawnych, prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury VAT uzależnione jest nie tylko od spełnienia warunków wynikających z przepisu art. 86 ust. 1 ustawy, ale również od niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepisy art. 88 ustawy o VAT enumeratywnie określają przypadki, w których podatnik został pozbawiony prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony.

W myśl art. 88 ust. 3a ustawy o podatku od towarów i usług, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy:
1. sprzedaż została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi:
a. wystawionymi przez podmiot nieistniejący,
b. uchylony;
2. transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku;
3. uchylono;
4. wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne:
a. stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane – w części dotyczącej tych czynności,
b. podają kwoty niezgodne z rzeczywistością – w części dotyczącej tych pozycji, dla których podane zostały kwoty niezgodne z rzeczywistością,
c. potwierdzają czynności, do których mają zastosowanie przepisy art. 58 i 83 Kodeksu cywilnego – w części dotyczącej tych czynności;
5. faktury, faktury korygujące wystawione przez nabywcę zgodnie z odrębnymi przepisami nie zostały zaakceptowane przez sprzedającego;
6. uchylony;
7. wystawiono faktury, w których została wykazana kwota podatku w stosunku do czynności opodatkowanych, dla których nie wykazuje się kwoty podatku na fakturze – w części dotyczącej tych czynności.


Według przywołanego na wstępie art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, jednym z warunków dokonania odliczenia podatku VAT jest posiadanie przez podatnika faktury dokumentującej zakup związany z działalnością opodatkowaną podatkiem VAT.

Zatem otrzymanie faktury przez podatnika wyznacza moment, od którego możliwe jest zrealizowanie tego prawa. Należy w tym miejscu wskazać, że duplikat faktury jest ponownie wystawioną fakturą, zawierającą dane zawarte w fakturze, która uległa zniszczeniu albo zaginęła, opatrzoną słowem „duplikat”. Duplikat faktury ma moc prawną równą fakturze pierwotnej (duplikat faktury stanowi powtórzenie danych zawartych w fakturze pierwotnej), dokumentuje w ten sam sposób to samo zdarzenie gospodarcze co faktura „pierwotna” i stanowi na równi z nią podstawę do odliczenia podatku naliczonego.

Podkreślić przy tym należy, że decydujące znaczenie – dla powstania prawa do odliczenia i terminu jego realizacji – ma fakt czy podatnik otrzymał (a jeśli tak, to kiedy) fakturę pierwotną oraz data otrzymania duplikatu faktury pierwotnej.

W sytuacji, gdy podatnik otrzymał fakturę pierwotną, ale ją zagubił, obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego podatnik ma prawo dokonać po otrzymaniu duplikatu faktury dokumentującej zakup, w rozliczeniu za okres, w którym nastąpił wpływ faktury pierwotnej, przez złożenie korekty deklaracji podatkowej. Jednakże w sytuacji, gdy podatnik nie otrzymał faktury pierwotnej, odliczenia podatku naliczonego może dokonać w rozliczeniu za okres, w którym otrzymał duplikat lub za dwa następne okresy rozliczeniowe (art. 86 ust. 10 pkt 1 i ust. 11 ustawy).