Umowa najmu: kaucja przyjmująca funkcję kary umownej w podatku VAT

Przeczytaj także: Zadatek jako odszkodowanie a rozliczenie VAT

Do takiego wniosku doszedł Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w wydanej w dniu 9 października 2018 r. interpretacji indywidualnej, sygn. 0112-KDIL2-2.4012.380.2018.1.JK.

Cytowana interpretacja indywidualna dotyczyła podatnika (dalej: Wynajmujący), który w dniu 16 lutego 2017 roku zawarł umowę najmu lokalu użytkowego ze wspólnikami spółki cywilnej (dalej: Najemca). W umowie zawarto zapis: „kaucja przeznaczona jest na zabezpieczenie roszczeń Wynajmującego z tytułu wyrządzonych przez Najemcę szkód w przedmiocie najmu, pogorszeniu jego stanu (...)”. Następnie w dniu 30 maja 2018 roku zawarto porozumienie m.in. o rozwiązaniu umowy najmu z dniem 30 maja 2018 roku oraz oszacowano wartość szkody w przedmiocie najmu. Ponadto, dokonano zapisu, iż „Wynajmujący z tytułu wyrządzonych przez Najemcę szkód w przedmiocie najmu, dokona potrącenia oszacowanej kwoty szkody z kaucji pieniężnej wniesionej zgodnie z zapisem w umowie najmu z dnia 16 lutego 2017 roku”. W dniu 13 czerwca 2018 roku Wynajmujący wystawił fakturę. W nazwie zostało wpisane: odszkodowanie z tytułu wyrządzonych przez najemcę szkód w przedmiocie najmu zgodnie z Porozumieniem zawartym w dniu 30 maja 2018 roku. Na fakturze podano wartość netto oraz 23% podatek VAT oraz wartość brutto.

Wątpliwości, które miał wyjaśnić Dyrektor Krajowej informacji Skarbowej dotyczyły kwestii, czy w związku z potrąceniem należności z kaucji stanowiącej zabezpieczenie należy wystawić fakturę VAT z naliczonym podatkiem?

Co to jest kaucja?

Odpowiedź organu podatkowego opierała się na analizie pojęcia „kaucja”. Definicji tego pojęcia nie znajdziemy jednak w ustawie VAT. W przypadku braku definicji legalnej zwykle sięgamy do definicji znajdującej się w Słowniku Języka Polskiego PWN. Na taką definicję wskazał również organ podatkowy.

W analizowanym stanie faktycznym kaucja miała stanowić zabezpieczenie przedmiotu transakcji tj. lokalu użytkowego, a w szczególności szkód wyrządzonych przez najemcę w tym lokalu. Ze względu jednak na wystąpienie szkody w przedmiocie najmu, kaucja została potrącona na jej pokrycie. Kaucja stanowi w tej sytuacji zapłatę za wyrządzoną szkodę czyli odszkodowanie.

Czy kaucja stanowi dostawę towarów lub świadczenie usługi?

Aby odpowiedzieć na to pytanie Dyrektor Krajowej Administracji Skarbowej dokonał analizy zakresu przedmiotowego podatku VAT. Przede wszystkim przywołano pojęcie dostawy towarów i świadczenia usług oraz wskazano negatywny charakter definicji świadczenia usług. Usługą bowiem jest każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów. Oznacza to bardzo szeroki zakres zastosowania ustawy o VAT. Czy jednak w tym zakresie mieści się pojęcie kaucji?

Konieczne zatem według fiskusa jest wystąpienie bezpośredniego związku o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Zapłata jest konsekwencją wykonanego świadczenia.

Takiego związku nie dostrzegł fiskus pomiędzy kaucją, a usługą najmu lokalu. Kaucję uznał bowiem za pewnego rodzaju odszkodowanie, rekompensatę za wyrządzone szkody na przedmiocie najmu, a nie czynsz najmu. Istotą odszkodowań nie jest płatność za świadczenie, lecz rekompensata za szkodę. Nie można tu zatem mówić o ekwiwalentności świadczeń bowiem odszkodowanie nie wiąże się z żadnym świadczeniem ze strony podatnika.

Mając na uwadze powyższe Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej potwierdził obowiązujące dotychczas stanowisko organów podatkowych oraz sądów administracyjnych, że kaucję należy traktować jako karę umowną niepodlegającą VAT. Kaucja nie jest zatem wynagrodzeniem za świadczoną usługę, lecz jest związana z nienależytym wykonaniem umowy przez Najemcę na rzecz Wynajmującego, co z kolei nie mieści się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

Ostatecznie zatem pobranie części lub całej kaucji nie stanowi wynagrodzenia za czynność, która podlegałaby opodatkowaniu VAT i nie może tym samym zostać udokumentowana fakturą VAT.