Ujawnienie budynku - środka trwałego w podatku CIT

Przeczytaj także: Ujawnienie środka trwałego z odsetkami od zaległości podatkowych

Jakie wątpliwości wyjaśnił organ podatkowy?

Dnia 31 maja 2011 r. spółka kupiła prawo własności zabudowanej nieruchomości, tj. działkę z ogrodzonym budynkiem mieszkalnym z częścią gospodarczo-magazynową, drogami i placami wewnętrznymi i parkingiem. Przed zakupem nieruchomości 16 maja 2011 r. Powiatowy Inspektor Nadzoru Budowlanego decyzją udzielił poprzedniemu właścicielowi pozwolenia na użytkowanie części budynku obejmującej pomieszczenia mieszkalne znajdujące się na parterze, jako pozwolenie przed zakończeniem robót budowlanych.

Spółka wprowadziła się do nieruchomości w lipcu 2011 r. i od tego czasu wykorzystuje ją na potrzeby działalności gospodarczej. Nie rozpoczęła jednak jej amortyzacji z uwagi na to, że dysponowała decyzją pozwalającą na użytkowanie jedynie części budynku.

Spółka zawarła umowy z dostawcami mediów, złożyła deklarację w sprawie podatku od nieruchomości oraz wykonała prace budowlane, które traktowała jako nakłady na środki trwałe w budowie, zmierzające do oddania całego budynku do użytkowania. Obecnie w budynku znajdują się biura spółki, księgowość, pracownia projektowa, pomieszczenia socjalne, magazyn, kotłownia. W dniu 7 grudnia 2015 r. spółka złożyła zawiadomienie o całkowitym zakończeniu inwestycji, a pismem z dnia 16 grudnia 2015 r. Państwowy Inspektorat Nadzoru Budowlanego nie zgłosił sprzeciwu do przystąpienia do użytkowania powyższego obiektu budowlanego tj. budynku mieszkalnego jednorodzinnego z częścią gospodarczo-magazynową.

Spółka zadała pytanie, czy może wprowadzić budynek do ewidencji środków trwałych oraz rozpocząć jego amortyzację od stycznia 2016 r.? W przedmiotowej sprawie organ podatkowy zajął następujące stanowisko:

„(…) Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 854 z późn. zm., dalej: „updop”), w brzmieniu obowiązującym w 2016 r., kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Kliknij, aby powiekszyć

fot. GM Photography - Fotolia.com

Kiedy rozpocząć amortyzację budynku?

Częściowa decyzja o pozwoleniu na użytkowanie budynku pozwala na zaliczenie go do środków trwałych. Jeżeli podatnik z czynnością taką poczekał do całkowitego odbioru po zakończeniu wszelkich prac budowlanych, dokonuje ujawnienia środka trwałego.

Powyższe oznacza, że podatnik ma prawo do odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków, pod warunkiem, że nie zostały one wymienione w art. 16 ust. 1 updop oraz, że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością, a ich poczynienie ma lub może mieć wpływ na możliwość powstania przychodu (w tym zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów). Przepis ten konstytuuje więc zasadę, stosownie do której pomiędzy kosztem podatkowym oraz przychodami podatnika musi wystąpić związek przyczynowo-skutkowy.

Kosztem uzyskania przychodów jest wyłącznie taki koszt, który spełnia kumulatywnie warunki określone w cytowanym art. 15 ust. 1 updop, czyli:
• został poniesiony przez podatnika,
• jest definitywny, a więc bezzwrotny,
• pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
• jego poniesienie miało na celu uzyskanie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów, tj. istnieje związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem kosztu, a powstaniem lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania;
• w momencie ponoszenia wydatku podatnik mógł, obiektywnie oceniając, oczekiwać skutku w postaci osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia ich źródła,
• nie został wyłączony z kategorii kosztów podatkowych mocą art. 16 ust. 1 updop,
• został właściwie udokumentowany.

Co do zasady wydatki na nabycie lub wytworzenie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nie są kosztem uzyskania przychodów (art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b updop). Wydatki te mogą natomiast być odniesione w koszty podatkowe przez odpisy amortyzacyjne dokonywane zgodnie z przepisami podatkowymi. Art. 15 ust. 6 updop stanowi, że kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

Stosownie do art. 16a ust. 1 pkt 1 updop, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością, o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Zgodnie z powyższym przepisem wymienione środki trwałe będą podlegały amortyzacji po spełnieniu następujących warunków:
• zostały nabyte lub wytworzone (wyłącznie środki trwałe) we własnym zakresie,
• stanowią własność lub współwłasność podatnika – amortyzacji podatkowej podlegają wyłącznie środki trwałe, do których przysługuje podatnikowi prawo własności, z wyjątkiem środków używanych przez leasingobiorcę na podstawie umowy leasingu finansowego oraz tych wymienionych w art. 16a ust. 2 updop,
• są kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania – ustawodawca nie określił bliżej tych warunków, jednakże należy stwierdzić, że warunki te spełnia składnik majątku, który jest wyposażony we wszystkie elementy konstrukcyjne pozwalające na jego funkcjonowanie zgodnie z przeznaczeniem, ponadto sprawne technicznie i zalegalizowane prawnie w formie stosownych uprawnień, homologacji i pozwoleń na użytkowanie,
• przewidywany okres ich używania jest dłuższy niż rok – o tym, jak długo będzie używany dany składnik decyduje sam podatnik,
• muszą być wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy leasingu,
• nie są ujęte w katalogu środków trwałych zawartym w art. 16c updop.

Zgodnie z art. 16d ust. 1 updop, podatnicy mogą nie dokonywać odpisów amortyzacyjnych od składników majątku, o których mowa w art. 16a i 16b, których wartość początkowa określona zgodnie z art. 16g nie przekracza 3.500 zł; wydatki poniesione na ich nabycie stanowią wówczas koszty uzyskania przychodów w miesiącu oddania ich do używania.

W myśl art. 16d ust. 2 updop, składniki majątku, o których mowa w art. 16a-16c, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 9 ust. 1, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 4.

Stosownie do art. 16h ust. 1 pkt 1 updop, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 16k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji, z zastrzeżeniem art. 16e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których zgodnie z art. 16 ust. 1 nie uważa się za koszty uzyskania przychodów; (…)

Z opisu sprawy wynika, że już w momencie nabycia przez Spółkę przedmiotowego budynku obiekt ten posiadał walor kompletności dzięki czemu Wnioskodawca mógł, w miesiącu przyjęcia go do użytkowania, zakwalifikować go jako środek trwały. Dla kompletności (także w prawnym rozumieniu) nie jest konieczny odbiór całego obiektu; wystarczy jego część co do której możliwe było jej zakwalifikowanie do środków trwałych i rozpoczęcie amortyzowania. Z opisu sprawy wynika jednak, że Spółka nie zakwalifikowała budynku jako środka trwałego w momencie przyjęcia go do używania uznając, że dla jego kompletności konieczny jest ostateczny (całkowity) jego odbiór. W takiej sytuacji środek trwały należy traktować jako ujawniony a jego amortyzacja poprzedzona wprowadzeniem do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych stanowi koszt uzyskania przychodów począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano jego ujawnienia (wprowadzenia do właściwej ewidencji), stosownie do powołanego wcześniej art. 15 ust. 6 updop. W przypadku ujawnienia środka trwałego nie jest możliwe dokonanie odpisów amortyzacyjnych wcześniej niż miało miejsce jego ujawnienie. Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że – co do zasady – możliwe było w grudniu 2015 r. wprowadzenie budynku do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych (jako środka trwałego ujawnionego) i rozpoczęcie jego amortyzacji od stycznia 2016 r. (…)”

Pełną treść interpretacji można przeczytać na stronie Ministerstwa Finansów