Sprzedaż mieszkania po podziale majątku wspólnego w PIT

Przeczytaj także: Małżonek nie zapłaci podatku od sprzedaży wspólnego mieszkania

Generalnie koszty uzyskania przychodu ustala się w dwojaki sposób:

• jeżeli dana nieruchomość (bądź prawo majątkowe) została nabyta w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, za koszty uznawane są udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w części na nie przypadającego,
• jeżeli nabycie było odpłatne, kosztami uzyskania przychodu są udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

W związku z tym osoba, która kupiła przykładowo dom, do kosztów uzyskania przychodu zaliczy zapłaconą cenę zbywcy, a także poniesione opłaty notarialne i sądowe (z reguły wynikające z aktu notarialnego) bądź inne im towarzyszące (ale ściśle związane z tym zakupem; niestety do kosztów nie można tutaj zaliczyć prowizji banku udzielającego kredytu pod zakup nieruchomości czy też płaconych odsetek od niego). Jeżeli w zakupionej nieruchomości dodatkowo przeprowadzono remont - faktury go dokumentujące również będą zaliczone do kosztów.

W teorii powyższe jest proste. Niestety życie pisze nam różne scenariusze. I tak dla przykładu małżonkowie mogą się rozwieść bądź ustanowić rozdzielność majątkową. Mogą przy tym postanowić, że wchodząca wcześniej do majątku wspólnego nieruchomość obecnie przypadnie tylko jednemu z nich (nawet bez spłat i dopłat), który następnie postanowi ją sprzedać. Jak w takim przypadku ów małżonek powinien rozliczyć się z podatku?

Przychód powstaje na nowo

Przy podziale majątku wspólnego, zarówno w doktrynie jak i orzecznictwie przyjmuje się, że część przypadającą na drugiego małżonka ten pierwszy nabywa na nowo.

Załóżmy dla przykładu, że małżonkowie nabyli do majątku wspólnego mieszkanie w 2007 r. W roku 2017 postanowili dokonać rozdzielności małżeńskiej. Mieszkanie w całości przypadło żonie. W takim przypadku połowę tego mieszkania nabyła ona w 2007 r., a drugą połowę (po mężu) w roku 2017. Obecnie przy sprzedaży musiałaby się rozliczyć jedynie z części nabytej w roku 2017.

Wyjątkiem jest tutaj objęcie majątku w spadku po drugim małżonku. Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale 7 sędziów z dnia 15.05.2017 r., sygn. akt II FPS 2/17 uznał, że w takim przypadku do ponownego nabycia nie dochodzi.

Ponadto gdy nabycie nastąpiło bez spłat i dopłat, zaś w wyniku zniesienia współwłasności nieruchomości udział podatnika w tej nieruchomości nie powiększył się od momentu pierwotnego nabycia do chwili odpłatnego zbycia, datę nabycia tej części nieruchomości stanowi data pierwotnego nabycia a nie data zniesienia współwłasności (Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 16.04.2013 r. nr IPTPB2/415-76/13-2/KSM).

Z kolei otrzymanie w wyniku działu spadku części majątku spadkowego, który należał do innych spadkobierców (a więc otrzymanie z takiego majątku udziałów przekraczających pierwotny udział spadkowy) na potrzeby podatku dochodowego jest traktowany jako nabycie, nawet gdy następuje bez spłat i dopłat. Oznacza to, że pięcioletni termin, po upływie którego nie trzeba płacić podatku od sprzedaży, liczony jest od końca roku, w którym taki dodatkowy udział nabyto (Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 19.05.2016 r. nr ITPB4/4511-141/16/KW).

Skomplikowane koszty uzyskania przychodu

Po stronie kosztów uzyskania przychodu sytuacja jest dużo trudniejsza i wszystko zależy od konkretnego przypadku. I tak jeżeli nabycie części po drugim małżonku nastąpiło ze spłatą, fiskus zezwala na zaliczenie do kosztów uzyskania przychodu wartości tej spłaty.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 22.03.2017 r. nr 2461-IBPB-2-2.4511.1154.2016.1.AR wskazał, że jeżeli wskutek rozwodu jeden z małżonków otrzymał cały dom (należący wcześniej do majątku wspólnego) z obowiązkiem spłaty połowy jego wartości, to sprzedaż tej części nieruchomości przed 5-cioma laty od takiego nabycia skutkuje koniecznością rozliczenia podatku. W kosztach sprzedający uwzględni tutaj spłatę na rzecz ex-małżonka

Podobnie wypowiedział się Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 13.05.2015 r. nr IBPBII/2/4511-211/15/MMa: „(...) Wobec powyższych przepisów stwierdzić należy, że w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości odpowiadającego udziałowi nabytemu w wyniku podziału majątku dorobkowego, kosztem uzyskania przychodu może być udokumentowana kwota faktycznej spłaty na rzecz byłego małżonka, ponieważ mieści się ona w kategorii kosztów nabycia, o których mowa w ww. art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.(...)”

A co, gdy przejęcie domu lub mieszkania nastąpiło bez spłat i dopłat?

Fiskus twierdzi, że skoro podziałowi majątku nie towarzyszą dopłaty i spłaty, należy uznać, że nabycie takie ma charakter nieodpłatny. W konsekwencji, przy sprzedaży domu czy mieszkania (w części nabytej wskutek podziału majątku) przed pięcioma laty, sprzedawca nie może uwzględnić kosztów uzyskania przychodów od części nabytej na skutek podziału majątku małżeńskiego, czyli od części przekraczającej udział, jaki przysługiwał mu w majątku wspólnym, skoro żadnych kosztów związanych z ich nabyciem nie poniósł. Podatnik może tutaj uwzględnić w kosztach jedynie wydatki poniesione na nabycie składników majątku w trakcie trwania wspólności majątkowej, odnoszące się do części nabytej w trakcie trwania tej wspólności.

Tak też uznał organ wydający interpretację podatkową w sprawie, która swój finał znalazła w sądzie (wyrok NSA z 19 czerwca 2015 r., sygn. akt 2015-06-19). Małżonkowie, między którymi istniała wspólność majątkowo, postanowili podpisać intercyzę i podzielić majątek wspólny pomiędzy siebie bez spłat i dopłat.

Mąż chciał się dowiedzieć, czy w przypadku sprzedaży składnika majątku, jaki przypadł mu na własność w wyniku podziału majątku wspólnego, do kosztów uzyskania przychodu będzie mógł zaliczyć wydatki, jakie zostały poniesione na nabycie tych składników w trakcie trwania wspólności majątkowej w pełnej wysokości?

Odpowiedź fiskusa została przytoczona wyżej. Nie zgodziły się z nią jednak zarówno WSA jak i NSA.
Naczelny Sąd Administracyjny wyjaśnił, że ważne jest przyporządkowanie wydatku do określonego źródła przychodów, bowiem koszty uzyskania przychodów nie są kosztami uzyskania jakichkolwiek przychodów, lecz zawsze związane są z uzyskaniem przychodu z konkretnego źródła. Koszty uzyskania przychodu z danego źródła pomniejszają przychody z tego właśnie źródła, a nie jakiekolwiek przychody.

W rozpatrywanej sprawie istotny jest charakter prawny nabytego majątku

„(...) Zgodnie z art. 31 k.r.o., z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Do majątku wspólnego należą między innymi: pobrane wynagrodzenie za pracę i dochody z innej działalności zarobkowej każdego z małżonków; dochody z majątku wspólnego, jak również z majątku osobistego każdego z małżonków. Z kolei w myśl art. 35 k.r.o., w czasie trwania wspólności żadne z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego ani rozporządzać udziałem, który – w razie ustania wspólności – przypadnie mu w tym majątku. Nie może także rozporządzać udziałem w jakimkolwiek przedmiocie należącym do tego majątku.

To właśnie ten niepodzielny charakter majątku wspólnego małżonków (wspólność bezudziałowa) sprawia, że nie można w tym majątku określić ilości udziałów każdego z małżonków. Nie można wskazać w jakim udziale każdy z małżonków nabywa rzecz lub prawo do majątku wspólnego. Konsekwentnie, nie można też wskazać, w jakim udziale każdy z małżonków poniósł wydatek na nabycie składników majątku wspólnego. Wydatek został poniesiony niepodzielnie przez obojga małżonków. (...)” - czytamy w wyroku

Powyższego nie zmienia późniejsze ustanie wspólności majątkowej małżeńskiej (czemu towarzyszy zniesienie współwłasności rzeczy lub praw poprzez ich przyznanie jednemu z małżonków). Zdarzenia takie są następczymi wobec poniesienia wydatku na nabycie danego składnika majątku wspólnego, który to miał charakter niepodzielny.

W efekcie, na tle kosztów podatkowych, kluczowy jest moment poniesienia wydatku na nabycie składnika majątku wspólnego i to, że tego wydatku – w momencie jego poniesienia - nie można przypisać jednemu bądź drugiemu małżonkowi w określonej wielkości udziału. Dlatego właśnie koszty nabycia określonego składnika majątku, a poniesione w czasie trwania wspólności majątkowej małżeńskiej - nadal „dzielą los” tego składnia majątku po ustaniu tej wspólności. Mówiąc innymi słowy, dokonując sprzedaży takiego składnika majątku podatnik może rozpoznać koszty jego nabycia w pełnej wysokości.