Zakup zagranicznych biletów lotniczych w podatku VAT i dochodowym

Przeczytaj także: Jak uniknąć podatku u źródła od biletów lotniczych?

VAT od biletów lotniczych

Czas podróży samolotem jest zazwyczaj dużo krótszy od przejazdu samochodem, pociągiem czy rejsu statkiem (wliczając nawet odprawy na lotniskach czy czas dojazdu na nie). Często też koszt przelotu jest tutaj porównywalny (a niekiedy nawet niższy) od innych środków transportu. Nie dziwi zatem, że chętnych na przelot jest coraz więcej. Aby było taniej, bilety również kupujemy bezpośrednio u zagranicznych przewoźników, co niestety wywołuje określone konsekwencje podatkowe po stronie nabywcy.

Powstaje tutaj przede wszystkim pytanie, jak taką usługę rozliczyć? W przypadku usług „standardowych” sytuacja z reguły jest prosta - usługi takie są opodatkowane w kraju nabywcy, a gdy sprzedawca tutaj przedsiębiorstwa nie prowadzi, obowiązek rozliczenia VAT przechodzi na nabywcę (będącego oczywiście podatnikiem w myśl VAT-u).

Przewóz osób rządzi się jednak swoimi prawami.
Art. 28f ust. 1 ustawy o VAT mówi, że miejscem świadczenia (czyli opodatkowania) usług transportu pasażerów jest miejsce, gdzie odbywa się transport, z uwzględnieniem pokonanych odległości.
Jaką stawkę VAT należy do niego zastosować? W transporcie krajowym wynosi ona 8%. Wyjątkiem jednak jest transport międzynarodowy (także osób), do którego stosuje się stawkę 0%.

Niestety w transporcie lotniczym trudno stwierdzić, jaki faktycznie odcinek należy przyporządkować do danego państwa, aby go tam opodatkować (występuje trudność w zastosowaniu klucza kilometrowego). Dlatego też zdecydowano się tutaj na pewne uproszczenie. Otóż §3 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 16 grudnia 2013 r. w sprawie miejsca świadczenia usług oraz zwrotu kwoty podatku naliczonego jednostce dokonującej nabycia (importu) towarów lub usług mówi, że w przypadku świadczenia, środkami transportu morskiego lub lotniczego, usług międzynarodowego transportu:

1. osób lub
2. towarów na rzecz podmiotów niebędących podatnikami w rozumieniu art. 28a ustawy

- miejscem świadczenia tych usług jest terytorium kraju.

W związku z tym wydawałoby się, że zakupioną usługę polegającą na transporcie lotniczym z Polski do innego państwa (czy z innego państwa do Polski bądź w ogóle poza Polską) należałoby rozliczyć w ramach importu usług, a że do czynienia mamy z transportem międzynarodowym, właściwą dla niego stawką podatku jest 0%.

Organy podatkowe uznają jednak, że w takim przypadku importu usług nie rozlicza się.

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 30 października 2013 r. nr IBPP4/443-353/13/PK uznał, że na kupującym „(...) nie ciąży obowiązek jej opodatkowania, bowiem ustawodawca w żaden sposób nie wiąże tego obowiązku z nabywcą usługi - nie występuje w przedmiotowej sprawie import usług w rozumieniu art. 2 pkt 9 ustawy, a w konsekwencji brak jest obowiązku wystawienia faktury wewnętrznej. W przypadku świadczenia ww. usługi, to usługodawca (przewoźnik) jest podatnikiem obowiązanym do rozliczenia podatku.(...)”

Przedsiębiorca dokonując zakupu biletów lotniczych staje się nabywcą usługi, wykonanej przez zagranicznego przewoźnika.

Zdaniem organów podatkowych przytoczony wyżej przepis rozporządzenia ma zastosowanie tylko do podatników, którzy faktycznie świadczą usługi transportu międzynarodowego (czyli do przewoźników), a nie podatników, którzy usługi te nabywają („konsumują”; tak też Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 05.01.2012 r. nr IBPP3/443-1125/11/PH).
W związku z tym kupując bilety lotnicze od zagranicznego przewoźnika w celu odbycia podróży nie należy rozpoznawać importu usług (czynność taka nie ma wpływu na rozliczenie VAT u nabywcy).

Podatek dochodowy od biletów lotniczych

Zakup biletów lotniczych w celu odbycia podróży związanej z prowadzonym biznesem niewątpliwie stanowi koszty uzyskania przychodu tejże firmy. I w zasadzie w większości przypadków przedsiębiorcy na tym kończą rozważania w zakresie rozliczenia biletów w tym podatku (po ustaleniu oczywiście, w którym momencie koszt rozliczyć).

Tymczasem zakup biletów od przewoźników zagranicznych wiąże się z niemiłym obowiązkiem rozliczenia podatku u źródła. Przepisy ustaw podatkowych (odpowiednio art. 29 ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT i art. 21 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT) wskazują tutaj, że przychody uzyskane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez zagraniczne przedsiębiorstwa żeglugi powietrznej są opodatkowane 10% stawką podatku liczoną od przychodu . Obowiązanym do jego poboru jest natomiast polski przedsiębiorca (ich nabywca), który występuje tutaj w roli płatnika.

Dodajmy w tym miejscu, że od 2017 roku zmieniły się przepisy w zakresie podatku u źródła. Obecnie wystarczy, że takim kupującym jest polski przedsiębiorca i podatek u źródła wystąpi, bez względu na to, czy usługa będzie wykonywana w Polsce czy - i to w całości - poza jej granicami.

W teorii powinno to wyglądać w ten sposób, że polska firma pomniejsza kwotę należną usługodawcy za sprzedane bilety o wskazane wyżej 10% i podatek ten wpłaca do właściwego urzędu skarbowego. W praktyce jednakże zagraniczne podmioty mało kiedy godzą się na to, aby należne im wynagrodzenie było pomniejszane o polskie podatki - szczególnie przy jednorazowym zakupie przez internet czy rozliczeniu gotówkowym (dla jednorazowych transakcji). W efekcie koszty tego podatku polscy przedsiębiorcy pokrywają z własnych środków.

Jak podatek ten wyliczyć? Załóżmy że cena biletów wynosi 1 000 zł. W związku z tym 10% z tej kwoty to 100 zł - tyle powinno trafić do polskiego fiskusa, zaś linie lotnicze powinny otrzymać 900 zł, mimo że wartość biletu to 1 000 zł.

Jak jednak pisaliśmy wyżej, mało kiedy usługodawca godzi się na to, aby płacić podatek obcemu fiskusowi. Chce on otrzymać kwotę 1 000 zł, czyli taką, jaka mu przysługuje za bilety. Stąd nabywca podatek ten pokrywa z własnych środków. Nie liczy jednakże w dalszym ciągu 10% z 1 000 zł. Musi on tutaj przyjąć, że usługodawcy zapłacił 90% należności (jako że 10% to podatek dla fiskusa).
W efekcie wartość usługi wynosi (w zaokrągleniu) 1 000 zł / 0,9 = 1 111 zł, z czego 111 zł to kwota podatku, którą należy odprowadzić do urzędu skarbowego (termin zapłaty jest różny w zależności od tego, czy mamy do czynienia z PIT czy CIT, gdzie istotny jest status prawny usługodawcy).

Jak uniknąć podatku u źródła?

Przepisy polskich ustaw o podatku dochodowym mówią, że ich regulacje w zakresie podatku u źródła stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania. Polska zawarła takie umowy z większością państw.

Takie umowy międzynarodowe mogą obniżać czy zwalniać określony przychód od podatku w danym kraju bądź wskazywać, że kraj ten nie nakłada w ogóle daniny. Co mówią umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania odnośnie nakładania podatku na bilety lotnicze?

Przede wszystkim należy pamiętać o tym, że każda zawarta umowa różni się od siebie choć nieznacznie. Umowy te są bowiem sporządzane na podstawie Modelowej Konwencji OECD. Niemniej z uwagi na możliwość wystąpienia określonych różnic, każdorazowo należy zapoznać się z treścią odpowiedniej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, a nie stosować rozwiązania zawarte w jednej z nich do wszystkich państw.

Weźmy dla przykładu umowę pomiędzy Polską a Niemcami. Tutaj zasady opodatkowania transportu międzynarodowego są uregulowane w art. 8 (w innych umowach regulacji należy szukać także w okolicach tego przepisu).

W Komentarzu do art. 8 ust. 1 Modelowej Konwencji OECD wskazano natomiast, że: „Celem ust. 1, który dotyczy zysków osiąganych z eksploatacji w transporcie międzynarodowym statków morskich lub powietrznych, jest zapewnienie, że takie zyski będą opodatkowane tylko w jednym państwie. Przepis wynika z zasady, że prawo do opodatkowania powinno być zastrzeżone dla tego Umawiającego się Państwa, w którym znajduje się miejsce faktycznego zarządu przedsiębiorstwa”.

Zgodnie zatem ze wskazaną umową, nabywając bilety od niemieckich linii lotniczych, podatku u źródła w Polsce płacić nie trzeba.

Certyfikat rezydencji

Niestety z dobrodziejstw zapisów danej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania skorzystać mogą tylko nieliczni. Kto dokładnie? - ten co posiada certyfikat rezydencji podatkowej zagranicznych linii lotniczych, od których zakupił bilet (i to w oryginale bądź notarialnie poświadczonej kopii).

W rezultacie posiadając certyfikat rezydencji podatkowej sprzedawcy możemy powołać się na zapisy umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania i obniżyć bądź w ogóle zniwelować podatek u źródła od nabytych biletów lotniczych.
Jeżeli natomiast takim certyfikatem nie dysponujemy, obowiązkowo należy naliczyć 10% podatek u źródła i zapłacić go polskiemu fiskusowi (nawet wówczas, gdy zakup biletów nastąpił internetowo).